ADLN_PERPUSTAKAAN UNIVERSITAS AIRLANGGA

Transkripsi

1 ANALISIS PENGAKUAN PENYUSUTAN DAN LABA RUGI PENARIKAN AKTIVA TETAP UNTUK PENETAPAN LABA MENURUT AKUNTANSI DAN PERPAJAKAN DIAJUKAN UNTUK MEMENUHI SEBAGIAN PERSYARATAN DALAM MEMPEROLEH GELAR SARJANA EKONOMI JURUSAN AKUNTANSI 2.04c f 9S ' A-sy DIAJUKAN OLEH M. ALI ASYHAR No. Pokok : KEPADA FAKULTAS EKONO M I UNIVERSITAS AIRLANGGA

2 SKRIPSI ANALISIS PENGAKUAN PENYUSUTAN DAN LABA RUGI PENARIKAN AKTIVA TETAP UNTUK PENETAPAN LABA MENURUT AKUNTANSI DAN PERPAJAKAN DIAJUKAN OLEH : M. ALI ASYHAR No. Pokok : TELAH DISETUJUI DAN DITERIMA DENGAN BAIK OLEH DOSEN PEMBIMBING, TANGGAL KETUA JURUSAN, TANGGAL U -

3 SURABAYA,... TELAH DISETUJUI DAN SIAP UNTUK DIUJI DOSEN PEMBIMBING,

4 KATA PENGANTAR Puji syukur kami panjatkan ke hadlirat Allah SWT. atas segala limpahan rahmat dan hidayahnya sehingga skripsi ini bisa terselesaikan. Skripsi ini disusun guna memenuhi sebagian persyaratan untuk memperoleh gelar sarjana pada Fakultas Ekonomi Universitas Airlangga, sehingga mutlak harus dipenuhi oleh mahasiswa. Kiranya skripsi ini sulit terselesaikan tanpa ban- tuan dari berbagai pihak. Untuk itu pada kesempatan yang baik ini kami ingin menyampaikan rasa terima kasih dan penghargaan yang setinggi-tingginya kepada : 1. Bapak Budi Setiorahardjo, selaku dosen pembimbing dalam penulisan skripsi ini. Beliau telah banyak membantu demi kelancaran skripsi ini. 2. Rekan Arief Tejo Sumartono, tanpa bantuannya rasanya sulit untuk menyelesaikan skripsi ini dengan secepatnya. 3. Juga rekan Hasan S., Sugeng S., dan Hasyim. Teriina kasih atas pemberian dorongan/motivasi untuk secepatnya menyelesaikan skripsi ini. Tidak lupa pula kepada rekan-rekan jurrassie '88 UNAIR. 4. Terima kasih juga kami sampaikan kepada Bapak Johar Djaelani dan Mas Heru Tjaraka yang telah berkenan meluangkan waktu untuk berdiskusi tentang skripsi ini. i

5 Ibarat tak ada gading yang tak retak, maka kami menyadari sepenuhnya bahwa skripsi ini jauh dari kesempurnaan, untuk itu segala kritik yang konstruktif akan diterima dengan senang hati. Akhirnya kami berharap mudah-mudkhan skripsi ini bisa membawa manfaat yang besar bagi perkembangan akuntansi dan perpajakan di Indonesia. Amiin. Surabaya, Akhir Juni 1995 Penulis M. Ali Asyhar II

6 DAFTAR ISI Halaman KATA PENGANTAR... DAFTAR ISI... I Ill BAB I PENDAHULUAN 1.1. Latar Belakang Masalah Perumusan Masalah Tujuan Penelitian Manfaat Penelitian Sistematika Penulisan Skripsi... 5 BAB II TINJAUAN PUSTAKA 2.1. Landasan Teori Penyusutan, Laba Rugi Penarikan aktiva Tetap Menurut Akuntansi Pengertian Aktiva Tetap Penyusutan Aktiva Tetap Laba Rugi Penarikan Aktiva Tetap Laba Rugi Penarikan v 2. Laba Rugi Pertukaran Penyusutan, Laba Rugi Penarikan Aktiva Tetap Menurut Perpajakan Harta yang disusutkan Penyusutan Harta berwujud dan tak Berwujud menurut perpajakan Pengelompokan harta yang disusut-

7 kan dan jangka waktu penyusutan Tarif, Dasar, dan metode penyusutan Laba Rugi Penarikan Metode Penelitian Definisi Operasional Jenis dan sumber Data Teknik Analisis BAB III PEMBAHASAN 3.1, Pengaruh Ketentuan Tentang Penyusutan Terhadap Laba Kena Pajak Basis Pembukuan... * Harta Yang Disusutkan Penentuan Harga Perolehan Pengelompokan Harta dan Jangka Waktu Penyusutan Tarif, Dasar, dan Metode Penyusutan Pengaruh Pengakuan Laba Rugi Penarikan Terhadap Laba Kena Pajak Pengakuan Laba Penarikan dan Pertukaran Pengakuan Rugi Penarikan dan Pertukaran BAB IV SIMPULAN DAN SARAN 4.1. Simpulan Saran DAFTAR PUSTAKA

8 1 BAB I PENDAHULUAN 1. Latar Belakang Masalah Dalam rangka menuju era industrialisasi seperti yang digalakkan oleh pemerintah dan dalam era perekonomian saat. ini, aktiva tetap akan semakin banyak digunakan dalam dunia usaha. Aktiva tetap biasanya meliputi jumlah yang besar dari keseluruhan aktiva, lebih-lebih untuk perusahaan yang bergerak dalam bidang industri. Pembebanan aktiva tersebut sebagai biaya dilakukan melalui penyusutan, deplesi, dan amortisasi selama beberapa tahun. Istilah aktiva tetap tidak dikenal dalam perpajakan, istilah ini hanya dikenal dalam akuntansi. Sedang perpajakan (pajak penghasilan di Indonesia) menggunakan istilah harta berwujud dan harta tidak berwujud. Pembebanan aktiva tetap sebagai biaya dalam akuntansi dikenal dengan istilah penyusutan untuk aktiva berwujud, deplesi untuk sumber alam, dan amortisasi untuk aktiva tidak berwujud dan beban yang ditangguhkan. Perpajakan menggunakan istilah penyusutan untuk harta berwujud dan amortisasi untuk harta tidak berwujud, beban yang ditangguhkan, hak penambangan minyak dan gas bumi, dan hak pengusahaan hutan (HPH). Istilah deplesi tidak ada dalam perpajakan. Istilah-istilah ini sebenarnya sama, yaitu merupakan alokasi bagian dari nilai aktiva tetap ;

9 2 menjadi biaya dengan cara yang sistenatis dan rasional selama taksiran masa pemanfaatan. Disatu sisi pemerintah berkepentingan memungut pajak, disisi lain pemerintah berkewajiban mendorong industrialisasi. Oleh karena itu ketentuan perpajakan harus dapat memenuhi dua hal yang saling bertentangan tersebut. Jangan sampai ketetentuan penyusutan perpajakan hanya dapat memasukkan pajak ke kas negara, tetapi mem- buat perusahaan tidak berkembang karena enggan melakukan ekspansi industrialisasi. Seiring dengan proses industrialisasi, maka banyak perkembangan baru dalam cara perolehan. aktiva tetap misal ruilslag; build, operate, and transfer (BOT); build, operate, and own (BOO). Ruilslag sebenarnya bukan hal baru dalam akuntansi maupun perpajakan, karena ruilslag merupakan pertukaran aktiva dalam hal ini tenah. Seperti dikemukakan A.P. Parlindungan, pada waktu ini banyak sekali dilakukan ruilslag dari sejunlah tanah instansi pemerintah dengan swasta. Swasta menyediakan lahan dan bangunan pengganti, kemudian swasta memperoleh lahan eks instansi pemerintah tersebut.* Sedang BOT (Build, Operate, and Transfer) sesuai dengan arti yang terkandung didalamnya, maka harta yang *A.P. Parlindungan, "Tanah yang Dikuasai oleh Negara", Kompas P Tanggal 24 September 1993, hal.4.

10 3 dibangun, dikelola dalam jangka waktu tertentu kemudian diserahkan kepada pihak lain. Pihak psnerima ini bukannya menerima harta BOT tanpa pengorbanan. Pengorbanan pihak penerima ini berupa kesanggupan untuk menyediakan lahan atau lokasi tempat pembangunan aktiva yang bersangkutan. Dengan demikian kepemilikan aktiva BOT oleh pihak pemban- gun tidaklah tetap, tetapi hanya sementara yaitu untuk jangka waktu tertentu sesuai dengan perjanjian yang dibuat oleh kedua belah pihak. Karena setelah jangka waktu pengelolaan sesuai perjanjian habis, aktiva BOT harus diserahkan kepada pihak penyedia lokasi. Disamping BOT ada lagi BOO (Build, Operate, and Own). Berbeda dengan BOT, dalam BOO tidak ada ketentuan yang mengharuskan pihak pembangun menyerahkan aktiva BOO kepada pihak manapun. Kepemilikan aktiva BOO bersifat tetap, selama tidak dijual atau dialihkan kepada pihak lain. Jadi dalam hal ini kepemilikan aktiva BOO sama dengan kepemilikan aktiva yang diperoleh seperti dari pembelian biasa. 2. Perunusan Hasalah Keskipun antara akuntansi dan perpajakan mempunyai pengertian yang pada dasarnya sama mengenai aktiva berwujud dan tak berwujud, tetapi masih terdapat perbedaan pengakuan terhadap suatu aktiva boleh diakui penyusutan/amortisasinya atau tidak.

11 <1 Dan Lsesuni dengan lal.ur belcikut^ masalah seperti >Ji atas, maka yang mepjadi masalah di sini adalah bahwa * perbedaan - perbedaan tersebut ada yang belum diatur atau dituangkan dalam peraluran-peraturan, baik oleh perpajakan maupun akuntansi. 3. 'i ujuan Perisi itian Ada beberapa tujuan yang ingin dicapai dari penelitian ini yaitu : 1. Untuk mengetahui dan mengidentifikasi perbedaanperbedaan dalam pengakuan penyusutan dan laba rugi penarikan aktiva tetap baik menurut akuntansi maupun perpajakan. 2. Untuk mengetahui apakah ketentuan-ketentuan yang ada sekarang masih capat diterapkan atas perkembangan- perkembangan baru ataukah perlu dikeluarkan ketentuan baru. 3. Dengan penelitian ini pula diharapkan diketahui apakah ketentuan yang ada telah cukup untuk mencegah penghindaran pajak yang dilakukan oleh wajib pajak. 4. Manfaat Penelitian Manfaat yang diharapkan dari penelitian ini adalah: 1. l'kut memberi aumbangan kepada dunia ilmu pengetahuan, terutama dibidang akuntansi dan perpajakan. 2. Bagi pihak-pihak yang berkepentingan terhadap penyusutan aktiva tetap, kiranya hasil dari penelitian ini

12 5 dapat diambil manfaatnya sesuai dengan permasalahan yang ada. 3. Sebagai bahan referensi penelitian selanjutnya. 5. Sistenatila Penulisan Skripsi Skripsi ini terdiri dari empat bab. Secara garis besar isi dari masing-masing bab adalah sebagai berikut : BAB I : Pendahuluan Bab ini terdiri dari latar belakang permasalahan, pembatasan masalah, tujuan yang ingin dicapai dan manfaat penelitian serta sistematika penulisan skripsi. BAB II : Tinjauan Pustaka Bab kedua akan menguraikan teori pengakuan biaya penyusutan dan laba rugi penarikan aktiva tetap dari sudut pandang akuntansi dan perpajakan. Landasan teori ini akan merujuk pada Standar Akuntansi Keuangan 1994 disamping prinsip akuntansi yang lazim. Sedangkan perpajakannya merujuk pada UU PPh 1994 di Indonesia maupun ketentuan yang berada dibawahnya. BAB III : Pembahasan Bab ketiga membahas masalah ketentuan penyusutan atas harta berwujud dan harta tak berwujud yang ditinjau dari basis pembukuan.

13 6 harta yang dapat disusutkan, penentuan harta perolehan, pengelompokan harta dan jangka waktu penyusutan, tarif, dasar, dan metode penyusutan; serta membahas ketentuan pengakuan laba rugi penarikan harta berwujud dan harta tak berwujud. BA5 IV : Kesimpulan dan Saran Dalam bab ini akan dikemukakan kesimpulan dari hasil pembahasan bab-bab terdahulu dan saran-saran untuk memperbiki ketentuan penyusutan dan amortisasi serta pengakuan laba rugi penarikan harta berwujud dan harta tak berwujud khususnya untuk keperluan perpajakan.

14 7 BAB II TINJAUAN PUSTAKA 2.1. Landasan Teori Penyusutan, Laba Rug! Penarikan Aktiva Tetap Menurut Akuntansi Penflertian Aktiva.,Tetap. Pengertian aktiva tetap, menurut IAI, yang dltuangkan dalam SAK 1994 Nooer 16 paragraf 05 adalah sebagal berikut : Yang dimaksud dengan aktiva tetap adalah aktiva berwujud yang diperoleh dalam bentuk siap pakai atau yang dibangun lebih dahulu, yang digunakan dalam operas! perusahaan, tidak dimaksudkan untuk dijual dalam rangka kegiatan normal perusahaan dan mempunyai masa manfaat lebih dari satu tahun. 2 Pengertian di atas hampir sama dengan pengertian aktiva tetap menurut Eldon S. Hendriksen, hanya dia menambah ciri lain yang tak disebut SAK 1994, "they are all nonmonetery in nature;... yaitu aktiva tetap bersifat non moneter. Dari pengertian tersebut suatu jenis aktiva dimasukkan sebagai aktiva tetap oleh suatu perusahaan, tetapi oleh perusahaan lain dapat saja dikelompokkan sebagai 2IAI.Standar Akuntansi Keuangan. PSAK Nomor 16, Paragraf 05, Salemba Empat, Jakarta, Eldon S. Hendriksen, Accounting Theory. Edisi ke Empat, (homewood, Illinois: Richard D. Irwin Inc., 1982), Hal. 340.

15 8 persediaan atau sebagai investasi jangka panjang. Sedangkan yang dimaksud aktiva tidak berwujud menurut SAK 1994 PSAK Nomor 19 paragraf 02 adalah, "Aktiva tak (intangible asset) adalah aktiva tak lancar (non current asset) dan tak berbentuk yang memberikan hak keekonomian dan hukum kepada pemiliknya... 4 Masa manfaat aktiva tidak berwujud ada yang dibatasi oleh ketentuan atau peraturan lain, misal hak paten, hak cipta, dan franchise, ada pula yang mempunyai masa manfaat yang tidak terbatas waktunya misalnya goodwill Penyusutan Aktiva Tetap- Telah disebutkan di atas bahwa masa manfaat aktiva tetap dan aktiva tidak berwujud lebih dari setahun, sedangkan pengeluaran untuk memperoleh aktiva tersebut hanya pada satu waktu. menunjukkan biaya karena pemakaian aktiva tetap, Untuk maka diadakan pembebanan biaya melalui penyusutan. Pembebanan melalui penyusutan ini merupakan upaya untuk menaati konsep matching cost against revenue. Penandingan ini memang sulit dilakukan dan sangat diragukan ketepatannya. Penyebab hal ini adalah bahwa pembebanan penyusutan tidak terlepas dari taksiran-taksiran manajemen. IAI memberikan pengertian penyusutan dalam SAK 1994, yaitu PSAK No. 17 paragraf 02 sebagai berikut: 4 IAI, q d. g It.. No. 19, Paragraf 02.

16 9 Penyusutan adalah alokasi jumlah suatu aktiva yang dapat disusutkan sepanjang masa manfaat yang diestimasi. Penyusutan untuk periode akuntansi dibebankan ke pendapatan baik secara langsung maupun tidak langsung. Dari pengertian di atas, terlihat bahwa penyusutan, deplesi, serta amortisasi ketiga-tiganya mempunyai arti sama. Yaitu alokasi atas nilai aktiva tetap sebagai biaya, yang mana masing-masing istilah diperuntukkan terhadap aktiva dengan memperhatikan wujud (jenis) aktiva tetap. Oleh karena itu seolah-olah aktiva tetap dibagi menjadi tiga jenis yaitu berwujud, sumber alam, dan tak berwujud. Memang benar aktiva tetap mencakup pula sumber alam, tetapi tidak demikian halnya dengan aktiva tidak berwujud. Jika dilihat dari prinsip aktiva dalam PAI 1984, 1AI memisahkan aktiva tak berwujud dari aktiva tetap, yang masing-masing merupakanpos tersendiri dan terpisah satu sama lain dalam neraoa. Skripsi ini hanya membahas mengenai alokasi pembebanan aktiva tetap dan aktiva tidak.berwujud sebagai biaya melalui penyusutan dan amortiasi. Akan tetapi, secara ringkas dapat dijelaskan penyajian aktiva tetap dan aktiva tidak berwujud dalam neraca. Komponen aktiva terdiri dari aktiva lancar, investasi, aktiva tetap, aktiva tidak berwujud, dan aktiva lain-lain. Di sini jelas bahwa altiva tetap dipisahkan dari aktiva tidak 5Thid.. PSAK No. 17, Paragraf 02.*

17 10 berwujud. Sedang dalam pengertian aktiva tetap mencakup pula sumber alam. Ada tiga faktor yang mempengaruhi jumlah beban penyusutan yaitu dasar penyusutan, taksiran umur manfaat atau jangka waktu penyusutan, dan metode penyusutan. Dasar Penyusutan Pengertian dasar penyusutan menurut Schroeder, McCullers dan d a r k adalah sebagai berikut, "The depreciation base is that portion of the cost of the asset that should be charge to expense over its expected useful service Q life.*'0 Jadi dasar penyusutan merupakan bagian dari nilai aktiva yang akan dibebankan sebagai biaya selama taksiran masa manfaat. Dengan demikian, jumlah seluruh nilai perolehan tidak secara otomatis menjadi dasar penyusutan. Hal ini disebabkan adanya nilai sisa, yang ditaksir akan dapat diterima, jika aktiva tersebut tidak dipakai lagi dan dijual. Nilai perolehan akan sama dengan dasar penyusutan bila taksiran nilai sisanya adalah nihil. Dari uraian di atas dapat dikatakan bahwa dasar penyusutan dipengaruhi oleh nilai perolehan dan nilai sisa. Nilai perolehan aktiva tetap itu sendiri dipengaru- ^Richard G. Schroeder, Levis D. McCullers, dan Myrtle Clark, Accounting Thporv Text And Reading. Edisi ketiga, (New York: John Wiley and Sons, Inc, 1987), hal. 284.

18 11 hi oleh cara perolehan. Berikut ini diuraikan cara perolehan aktiva tetap dan komponen-komponen yang termasuk nilai perolehan. a. Aktiva tetap yang Diperoleh Dalaii Bentuk Siap Pakai Aktiva yang diperoleh dengan cara ini dicatat sebe- sar harga beli aktiva yang bersangkutan ditambah biaya- biaya lain misalnya bea masuk, biaya pemasangan, biaya angkut, pajak penjualan barang mewah jika aktiva yang dibeli merupakan barang mewah (PPn BM) sesuai undang- undang, sehingga aktiva yang dimaksudkan benar-benar siap untuk digunakan. Sedang pajak pertambahan nilai (PPN) masukan atas pembelian barang jika dapat dikreditkan dari PPN keluaran maka tidak termasuk biaya yang dikapitalisa- si. PPN yang dikapitalisasi adalah PPN yang tidak dapat dikreditkan dari PPN keluaran. Untuk pembelian tunai harga beli adalah sebesar yang dibayarkan. Sedangkan pembelian dengan cara kredit atau angsur- an, maka harga perolehan aktiva adalah harga yang seharusnya dibayar jika aktiva tersebut dibeli secara tunai. Dengan perkataan lain harga perolehan.adalah harga tunai, tidak termasuk unsur bunga yang dibayarkan. b. Aktiva Tetap yang Dibangun Sendiri Harga perolehan aktiva tetap yang dibangun sendiri meliputi seluruh biaya berkenaan dengan pembangunan aktiva yang dimaksud, hingga siap digunakan, dalam hal

19 12 ini mencakup bahan langsung, upah langsung, biaya produksi tak langsung. Masalah timbul bila pembangunan dibiayai dengan dana pinjaman. IAI memberikan pernyataan dalam PSAK No. 26 bahwa pinjaman ini boleh dikapitalisasi, jika memenuhi syarat-syarat sebagai berikut: 1. Biaya pembangunan aktiva tersebut dapat diakumulasikan secara terpisah. 2. Diperlukan jangka waktu yang cukup,lama untuk membangun atau memproduksi aktiva yang bersangkutan. 3. Pembangunan atau produksi tersebut memerlukan biaya yang besar, sehingga melibatkan perusahaan dengan niaya bunga yang tinggi. c. Aktiva Tetap Diperoleh dari Pertukaran Aktiva Non noneter Pencatatan aktiva yang diperoleh dengan cara ini, perlu memperhatikan jenis pertukarannya. Pertukaran aktiva tidak sejenis, perolehan dioatat dengan nilai wajar/pasar (berkaitan dengan laba rugi, akan dibahas tersendiri). Pertukaran aktiva sejenis, harga perolehan aktiva tetap pada dasarnya adalah nilai buku atau harga pasar aktiva yang diserahkan, mana yang lebih rendah. Pertukaran sejenis tidak melibatkan uang, aktiva dicatat sebesar harga buku atau harga pasar, mana yang lebih rendah. Jika melibatkan uang, uang yang diserahkan manambah harga buku atau harga pasar yang lebih rendah tadi. Sedang pertukar- *^IAI, o p. oit._, PSAK No. 26, hal

20 13 an sejenis dengan menerima uang, maka harus dilihat dahulu penjumlahan uang yang diterima dengan herga pasar aktiva yang diterima. Jika penjumlahan tersebut lebih kecil dari harga buku aktiva yang diserahkan, maka harga perolehan aktiva yang diterimadicatat sebesar harga pasar aktiva yang diterima. Bila penjumlahan tersebut lebih besar dari harga buku aktiva yang diserahkan, maka harga buku aktiva yang diserahkan diperlakukan menjadi dua bagian yaitu bagian yang dijual dan bagian yang ditukar, yang nilainya proporsional dengan kas yang diterima dan harga pasar aktiva yang diterima. Bagian harga buku aktiva yang ditukar inilah yang menjadi nilai perolehan aktiva yang diterima. Bagian harga buku yang dijual dan harga buku yang ditukar ditentukan sebagai berikut. Bagian harga buku yang dijual adalah kas dibagi penjumlahan (kas dan harga wajar aktiva yang diterima) dikalikan harga buku aktiva lama yang ditukar.dan bagian harga buku aktiva yang ditukar adalah harga wajar aktiva yang diterima dibagi penjumlahan dikalikan harga buku aktiva lama yang ditukar. Berikut ini diberikan contoh-contoh untuk memperjelas uraian pertukaran aktiva sejenis. Contoh 1, pertukaran sejenis tidak melibatkan uang. Nilai perolehan aktiva lama RplO ,00 dan akumulasi penyusutan Rp ,00. Pencatatan bila aktiva terse-

21 14 but mempunyai harga pasar (a) Rp ,00 atau (b) Rpl ,00 adalah sebagai berikut. Harga,Pasar a) Harga pasar (by Aktiva baru Akumulasi penyusutan Rugi pertukaran Aktiva lama contoh 2, seandainya dalam transaksi contoh i tersebut di atas melibatkan uang, yaitu dengan menyerahkan uang sejumlah Rp ,00, maka pencatatannya menjadi sebagai berikut. Harga pasar (a^ Harga pasar (b) Aktiva baru Akumulasi penyusutan Rugi pertukaran Aktiva lama kas Contoh 3, sedang bila transaksi oontoh 1 melibatkan uang, dengan menerima uang Rp ,00, maka pencatatannya adalah sebagai berikut. Harga pasar <ai Harga pasar (b) Kas Aktiva baru Akumulasi penyusutan Rugi pertukaran * Akt iva lama Laba pertukaran D. Cara Penetapan Aktiva Tetap yang Diperoleh Secara Gabungan Pembelian sekelompok aktiva yang dilakukan sekalian, harga perolehan aktiva ditetapkan dengan mengalokasian

22 15 harga perolehan aktiva gabungan tersebut ke masing-masing aktiva, dengan perbandingan nilai wajar masing-masing aktiva yang dibeli tersebut. Hal ini untuk menghasilkan ketepatan penghitungan harga perolehan aktiva. e. Aktiva yang Diperoleh dari Sumbangan Harga perolehan aktiva yang diperoleh dari sumbangan atau hibah atau sejenisnya dicatat sebesar harga dan bukan merupakan pendapatan tetapi dicatat sebagai modal yang berasal dari sumbangan. f. Perolehan Aktiva Tetap dengan Sena Guna Usaha berikut: Sewa guna usaha atau leasing dapat diartikan sebagai Kegiatan pembiayaan dalam bentuk penyediaan barang modal baik secara sewa- guna- usaha dengan hak opsi (finance lease) maupun sewa-guna-usaha tanpa hak opsi (operating lease) untuk digunakan oleh (Leassee) selama jangka waktu tertentu berdasarkan pembayaran secara berkala. Pernyataan IAI No. 30 membagi jenis leasing menjadi capital lease/finance lease dan operating lease, yang pembedaannya didasarkan pada arti ekonomis bukan makna hukum formalitas. Suatu transaksi sewa guna usaha, menurut PSAK No.30, dikelompokkan sebagai capital lease bagi penyewa guna usaha atau leassee (dan sebagai finance lease bagi 8KePutusan Henteri Keuangan. No.1168/KMK.01/1881. pasal 1 huruf a.

23 16 perusahaan sewa guna usaha atau lessor) Jika memenuhi 3 syarat. Ketika syarat menurut Pernyataan IAX No. 30 tersebut sebagai berikut : 1. Penyewa guna usaha memiliki hak opsi untuk membeli aktiva yang disewagunausahakan pada akhir masa sewa guna usaha dengan harga yang telah disetujui bersama pada saat dimulainya perjanjian sewa guna usaha. 2. Seluruh pembayaran berkala yang dilakukan penyewa guna usaha ditambah dengan nilai sisa mencakup pengembalian harga perolehan barang modal yang disewagunausahakan serta bunganya sebagai keuntungan perusahaan sewa guna usaha (full payout lease). 3. Masa sewa guna usaha minimum 2 (dua) tahun. Jika ada satu syarat yang tidak dipinuhi maka tra- saksi harus dikelompokkan sebagai transaksi operating lease. Perlakuan akuntansi terhadap aktiva tetap sewa guna usaha jenis finance lease oleh perusahaan sewa guna usaha (lessor) meskipun secara hukum masih memiliki aktiva tersebut, tetapi secara ekonomis telah memindahkan hak dan resiko atas aktiva kepada lessee, maka lessor tidak mencatat dalam pembukuannya, selanjutnya penyusutan atas aktiva yang bersangkutanpun tidak ada. Sebaliknya bagi penyewa guna usaha atau lessee, perolehan aktiva ini disebut sebagai capital lease dan dicatat sebesar nili tunai dari seluruh pembayaran berkala dan harga opsi, dan diamortisasi selama masa manfaat yang ditaksir. 9IAI. o p. nit.. PSAK Ho. 30, hal

24 17 Sedang untuk jenis operating lease, hal ini tidak / * berbeda dengan sewa-menyewa biasa. Lessor tetap mencatat aktiva dan menyusutkannya, lessee tidak mencatat aktiva dan tidak menyusutkan atau mengamortisasinya. g. Perolehan Aktiva Tak Berwujud Perolehan aktiva ini meliputi seluruh biaya yang terjadi dalam rangka memperoleh aktiva tersebut. Aktiva tak berwujud yang dikembangkan sendiri, kapitalisasi dilakukan bila pengeluaran dapat diidentifikasi atas aktiva yang bersangkutan. Bila tidak, pengeluaran dibe- bankan langsung sebagai biaya. Termasuk dalam aktiva tak berwujud ini antara lain adalah hak oipta, hak paten, dan franchise (yang mempun- yai masa manfaat tidak terbatas). Disamping harga perolehan, biaya-biaya setelah perolehan untuk penambahan, perbaikan, atau penggantian komponen aktiva yang memperpanjang masa manfaat, mening- katkan kapasitas atau mutu, maka biaya-biaya ini harus dikapitalisasi dan dibebankan melalui penyusutan. Setelah mengetahui harga perolehan, maka langkah selanjutnya adalah menaksir nilai sisa untuk' menetapkan dasar penyusutan. Dalam hal ini mutlak tergantung kebijakan manajemen. Apabila terjadi penarikan aktiva tetap maupun aktiva tak berwujud, maka hal ini akan mengurangi dasar penyusu-

25 1 tan. Pengurangan ini dilakukan dengan mendebet akumulasj. penyusutan dan mengkredit harga perolehan (termasuk di dalamnya biaya-biaya yang tadinya dikapitalisasi dengan cara menambah harga perolehan). Jika dari penarikan ada diterima kas, selisih kas yang diterima dengan ini harga buku merupakan laba rugi. Jangka Waktu Penyusutan Pada sub bab terdahulu telah dikemukakan bahwa alokasi aktiva tetap sebagai biaya dilakukan selama taksiran umur ekonomisnya. Selain itu SAK 1994 Juga menyebutkan penyusutan dan amortisasi harus dilakukan secara layak berdasarkan taksiran masa manfaatnya. Artin- ya biaya penyusutan/amortisasi harus dibebankan pada tahun yang menerima panghasilan dari penggunaan aktiva. Tahun yang tidak menerima manfaat aktiva tersebut, konse- kuensinya juga tidak dibebani biaya penyusutan atau dengan kata lain aktiva yang sudah tidak digunakan lagi, maka tidak ada lagi penyusutan atas aktiva tersebut. Hal ini dilakukan sebagai upaya untuk menandingkan antara biayayang terjadi dengan penghasilan yang diperoleh dari pengorbanan biayanya atau (matching cost against revenue). Apabila terdapat aktiva yang tidak digunakan lagi yang jumlah nilainya besar, aktiva tersebut dicatat dalam kelompok aktiva lain-lain berdasarkan nilai reali- sasinya, dan aktiva ini tidak disusutkan.

26 19 Tahun-tahun yang akan dibebani biaya penyusutan dan amortisasi tergantung taksiran manajemen. Taksiran manajemen dapat didasarkan pada waktu atau unit penggunaan atau kriteria lain. Taksiran ini sepenuhnya tergantung pada manajemen perusahaan yang bersangkutan. Artinya, manajemen di suatu perusahaan dapat menaksir berbeda dengan manajemen di perusahaan lain atas aktiva yang sama. Namun, taksiran harus tetap rasional, serta mengacu pada hubungan biaya dan manfaat atas penggunaan aktiva bersangkutan, sehingga mencerminkan hanya tahun-tahun yang memperoleh penghasilan dari penggunaan aktivalah yang dibebani biaya penyusutan atau amortisasi. Jadi meskipun jangka waktu penyusutan atau amortisasi tidak dapat ditetapkan secara pasti, tetapi tahuntahun yang dibebani biaya penyusutan dan amortisasi harus dapat dipastikan telah memanfaatkan aktiva tetap dan aktiva tak berwujud. Konsekuensi dari prinsip ini, misal ada aktiva yang belum habis alokasi pembebanan penyusutannya, karena sudah tidak dimanfaatkan lagi, maka tahun- tahun yang tidak memanfaatkan tidak dibebani penyusutan. Oleh karena penyusutan dibebankan pada masa yang menerima manfaat, maka jika aktiva baru digunakan pada pertengahan tahun, beban untuk tahun yang bersangkutan juga hanya setengah dari pembebanan tahunan. Ada beberapa cara perlakuan terhadap pengakuan penyusutan atas aktiva yang digunakan setelah tahun atau periode akuntansi

27 20 berjalan, yaitu sebagai berikut. 1. Depreciation is recognised to the nearest whole month Depreciation ia recognised to the nearest whole year One-half year's depreciation is recognised on all assets phurchased or sold during the year. A full approach is required for tax purposes (ACRS and MACRS). 4. No depreciation is recognised on acquisition during the year but depreciation for a full year is recognised on retirement. 5. Depreciation is recognised for a full year on acquisition during the year but no depreciation is recognised on retirement.10 Hetode Penyusutan Pembebanan biaya penyusutan dapat dilakukan melalui berbagai metode. Metode penyusutan dan amortisasi yang diakui oleh SAK 1994 adalah sebagai berikut. a. Metode Penyusutan Berdasarkan Vaktu 1. Metode Garis Lurus Metode ini membebankan Jumlah biaya penyusutan yang sama atas nilai dasar penyusutan ke tahun-tahun selama masa manfaat. Tarif metode penyusutan ini adalah 1/n, n adalah umur aktiva atau masa manfaat. Jumlah biaya penyusutan tiap-tiap tahunnya tersebut adalah sebesar dasar penyusutan dibagi dengan masa manfaatnya. 10Jay M. Smith dan K. Fred Skousen.Intermediate Accounting. Comprehensive Volume, Edisi kesepuluh. (Cincinnati: South Western Publishing Co., 1980), hal

28 21 2. Metode Pembebanan Menurun a. Jumlah angka tahun Metode ini membebankan penyusutan dengan pecahan jumlah tahun, dan pecahan dimulai dari angka tahun terbesar kemudian angka pembilang menurun satu demi satu ke tahun-tahun berikutnya. Hal ini dapat dijelaskan dengan contoh berikut. Suatu aktiva tetap dengan umur manfaat ekonomis 5 tahun, maka jumlah angka tahunnya adalah l = 15. proporsi penyusutan tahun pertama sampai dengan tahun kelima berturut-turut adalah 5/15, 5/15, 3/15, 2/15, dan 1/15. b. Saldo Menurun Metode ini membebsankan penyusutan dengan tarip tetap yang dikalikan dengan nilai buku. Nilai sisa dalam hal ini hanya untuk menentukan dasar penyusutan (jumlah yang akan disusutkan). Dan peyusutan hanya akan dilakukan sampai sejumlah dasar penyusutan. sedang tarip penyusutan diperoleh dari rumus 1/n, dengan n adalah umur ekonomis.' Beberapa penulis buku memberikan rumus untuk tarip penyusutan metode ini sebagai berikut, {1 - rv[r/c]}.11 Dengan n: umur aktiva, r: nilai sisa, dan c: nilai perolehan. c. Saldo Menurun Ganda 11Ibld. hal. 491.

29 22 Metode ini sama dengan metode saldo menurun* hanya tarifnya dua kali lipat dari tarip saldo menurun. b. Metode Penyusutan Berdasarkan Unit Penggunaan 1. Metode Jam Jasa Metode ini membebankan penyusutan berdasarkan jam jasa yang digunakan. Tarip pembebanan per jam diperoleh dari dasar penyusutan dibagi taksiran jam jasa, kemudian penyusutan tiap tahunnya adalah jam yang digunakan tahun tersebut dikalikan tarip pembebanan per jamnya. 2. Metode Jumlah Unit Produksi Metode ini sama saja dengan metode jam jasa, hanya tarip pembebanan didasarkan pada jumlah produk yang digunakan. Tarip pembebanan per unit produk diperoleh dari dasar penyusutan dibagi taksiran produk yang akan dihasilkan. Kemudian biaya penyusutan dalam suatu tahun adalah tarip per unit dikalikan produk yang benar-benar dihasilkan pada tahun tersebut. c. Metode Penyusutan Berdasarkan kriteria Lain 1. Metode Berdasarkan Jenis dan Kelompok a. Metode Group Metode ini memperlakukan sekelompok aktiva yang sejenis (similar) sebagai suatu kelompok tunggal karena kelompok ini mempunyai rata-rata umur

30 ekonomis dan nilai sisa yang sama. Penyusutan dibukukan dalam satu pos. Tarip penyusutan dida- sarkan pada rata-rata nasa manfaat aktiva dalam kelompok tersebut. Penyusutan diterapkan terhadap semua aktiva yang masih dipakai dalam kelompok tersebut tanpa memperhatikan mulainya digunakan. Penarikan aktiva dilakukan dengan mengkredit perolehan dan mendebet akumulasi penyusutan. Bila penarikan ada kas yang diterima, maka akumulasi penyusutan yang didebet adalah selisih harga perolehan dengan kas yang diterima (tidak rugi laba). Sedang penambahan aktiva dicatat dengan mendebet aktiva ini sebesar harga perolehannya. b. Hetode Komposit Metode ini hampir sama dengan metode group, hanya aktiva yang dikelompokkan lebih bervariasi (dissimilar). Tarip komposit ditetapkan dengan menganalisis penyusutan tiap tahun dari masing- masing aktiva dalam kelompok. Dasar penyusutan masing-masing aktiva dibagi dengan taksiran masa manfaatnya, kemudian menjumlahkan masing-masing hasil bagi tersebut menjadi jumlah tunggal. Selanjutnya jumlah tunggal ini dibagi dengan harga perolehan merupakan tarip komposit. Sedang rata-rata masa manfaat adalah dasar penyusutan dibagi jumlah tunggal.

31 24 2. Metode Anuitas Metode ini memperlakukan penyusutan seharusnya tidak dibebani dengan dasar penyusutan saja, tetapi juga dibebani bunga seandainya dana tersebut ditanamkan pada aktiva yang menghasilkan. Beban penyusutan tiap tahun harus mengandung pula bunga atas dasar penyusutan. Oleh karena itu nilai tunai dari penyusutan sama dengan harga perolehan dikurangi nilai tunai nilai sisa. 3. Metode Persediaan Metode ini memperlakukan pembebanan penyusutan sama dengan persediaan. Aktiva yang sudah tidak ada atau tidak dipakai, dibebankan sebagai penyusutan. Hal ini dapat dilakukan dengan arus pertama masuk pertama keluar [FIFO] atau terakhir masuk pertama keluar [LIFO]. Untuk amortisasi pada umumnya menggunakan metode garis lurus, namun demikian tidak menutup kemungkinan penggunaan amortisasi lain, apabila metode tersebut dianggap lebih layak dan lebih mencerminkan penandingan biaya dan manfaat Laba Rugi Penarikan Aktiva Tetap. Aktiva tetap atau aktiva tak berwujud jika telah tua dan tidak ekonomis lagi maka akan ditarik dari pemakaian. Penarikan dapat berupa penggantian aktiva lama dengan aktiva baru

32 25 kemudian aktiva lama dijual atau tidak dipakai lagi. Atau bisa juga menukar dengan aktiva lama dengan aktiva yang baru. Berikut ini diuraikan pengakuan laba rugi penarikan [disposal] dan pertukaran [exchange]. 1. Laba Rugi Penarikan Manajeman dengan segala pertimbangannya dapat memutuskan untuk menarik aktiva tetap. Aktiva tetap atau aktiva tidak berwujud yang sudah tidak dimanfaatkan, maka aktiva tersebut tidak boleh membebani periode yang tidak menerima manfaatnya. Artinya jika suatu aktiva ditarik dari suatu pemakaian, sedang nilai bukunya masih ada, nilai buku tersebut tidak dibebankan pada periode-periode berikutnya [yang tidak lagi memanfaatkannya]. Nilai buku ini dibebankan sebagai kerugian pada periode terjadinya penarikan. Pengakuan ini dilakukan dengan mengkredit harga perolehan dan mendebit akumulasi penyusutan, sedang nilai buku yang masih ada diakui sebagai kerugian. Apabila penarikan dilakukan dengan menjual aktiva, maka selisih kas dengan nilai buku merupakan keuntungan atau kerugian, yang harus diakui pada periode terjadinya. Selisih lebih adalah keuntungan, dan selisih kurang adalah kerugian. > Pengakuan keuntungan dan kerugian penarikan aktiva tetap aktiva seperti diatas berlaku juga terhadap penarikan tidak berwujud. Aktiva tidak berwujud yang sudah

33 tidak memberikan manfaat ekonomis, maka nilai buku yang masih ada dihapuskan sebagai kerugian. Aktiva tak berwujud yang ditarik dengan cara dijual, selisih lebih atau kurang kas atas nilai buku adalah keuntungan atau kerugian. 2. Laba Rugi Pertukaran Untuk pertukaran aktiva ini layaknya mungkin hanya terjadi pada aktiva tetap, tidak terjadi pada aktiva tidak berwujud. Oleh karena itu SAK 1994 tidak mengatur pengakuan laba rugi pertukaran aktiva tak berwujud, sepertinya halnya PAI 1984 juga tidak mengatur perolehan aktiva tak berwujud dari pertukaran. SAK 1994 membagi pertukaran aktiva tetap menjadi dua jenis, yaitu pertukaran aktiva tidak sejenis dan sejenis. Pertukaran aktiva tidak sejenis, perbedaan antara nilai buku aktiva yang diserahkan dengan harga wajarnya dicatat sebagai laba atau rugi dan diakui pada periode terjadinya. Pertukaran aktiva sejenis, kerugian selalu diakui pada periode terjadinya pertukaran seperti halnya pertukaran tidak sejenis. Namun, keuntungan dari pertukaran aktiva sejenis, tidak langsung diakui tetapi ditangguhkan. Disamping itu harus dilihat dulu, apakah pertukaran ini melibatkan uang atau tidak. Bila tidak melibatkan uang, maka tidak ada pengakuan keuntungan. Bila melibat-

34 27 kan uang tapi justru menyerahkan uang, juga tidak ada pengakuan keuntungan. Pengakuan keuntungan pertukaran aktiva sejenis baru ada, bila menerima uang, dan harga wajar aktiva lebih tinggi dari nilai bukunya. Laba yang diakuipun hanya sebagaian, yaitu sebesar perbandingan antara uang yang diterima dibagi penjumlalahan uang dan nilai wajar aktiva yang diterima dikalikan keuntungan [selisih harga wajar aktiva yang diserahkan dengan nilai bukunya]. Pengakuan laba seperti di atas karena berpegangan pada prinsip bahwa,... earning process is complete or virtually complete, and exchange has taken place."12 Laba rugi diakui bila proses memperoleh penghasilan telah sempurna atau selesai atau nyata-nyata telah selesai dan pertukaran telah terjadi. Pertukaran sejenis ini dianggap proses memperoleh penghasilan belum selesai. Sedang pengakuan keuntungan sebagian, hal itu dianggap bahwa jumlah itulah proses memperoleh penghasilan telah sempurna (karena sebagian itulah yang telah dijual). Hal di atas sejalan dengan opini APB No. 29, bahwa pertukaran aktiva sejenis merupakan "... exchanges that do not result in the culmination of the earning process."^ 12Schroeder, Hccullers, dan Clark, o p. cit.r hal I M il_, hal. 276.

35 28 Pengakuan laba rugi atas pertukaran menganut konsep konservatisme, tidak pasti, yaitu bila menghadapi alternatif yang selalu dipilih kemungkinan yang paling merugi. Jadi apabila harga wajar atau harga pasar aktiva lebih kecil dari harga buku,maka akan diakui kerugian dan mencatat perolehan aktiva dengan harga wajar atau pasarnya. Sedang bila harga wajar atau pasar aktiva lebih tinggi daripada harga bukunya, maka tidak langsung mengakui laba, tetapi memilih untuk menangguhkan laba dan mencatat aktiva sebesar harga bukunya. Laba yang ditangguhkan ini akan diakui melalui pengakuan beban penyusutan yang lebih kecil daripada yang seharusnya. Jadi seolaholah tidak ada pengakuan laba yang ditangguhkan tadi, hal ini dikarenakan tidak dinyatakan dalam suatu rekening tertentu yang secara eksplisit menyebutkan pengakuan laba Penyusutan, Laba Rugi Penarikan Aktiva Tetap Menurut Perpajakan dan Permasalahannya Harta yang Disusutkan. Pengertian harta yang disusutkan menurut UU PPh 1994 adalah "...harta berwujud yang dimiliki dan dipergunakan dalam perusahaan atau yang dimiliki untuk mendapatkan, managih, dan lihara penghasilan, dengan suatu masa manfaat yang meme- lebih

36 29 dari satu tahun, kepuali tanah... Dalam penjelasan pasal 11 UU PPh 1994, disebutkan pembebanan biaya untuk menghasilkan yang mempunyai masa manfaat untuk lebih dari 1 tahun dilakukan melalui penyusutan harta berwujud dan amortisasi untuk harta tak berwujud atau biaya lain, yang mana berlaku prinsip- prinsip yang sama atas keduanya. Pengertian harta menurut UU PPh 1994, berarti mencakup harta yang dapat disusutkan dan yang tidak dapat disusutkan. Tanah menurut UU PPh 1994 secara tegas ditetapkan termasuk harta yang tidak dapat disusutkan. Harta berwujud selain tanah meskipun dimiliki perusahaan tetapi digunakan untuk keperluan pribadi pengelola perusahaan, juga tidak boleh disusutkan, yang biayanya dibebankan ke perusahaan. Hal ini disebutkan dalam UU PPh 1994 pasal 9 ayat 1 huruf d, bahwa untuk menentukan penghasilan kena pajak (PhKP), pemberian kenikmatan pemakaian kendaraan bermotor dan perumahan milik perusahaan, kecuali perumahan di daerah terpencil sesuai ketentuan PPh 1994, tidak diperbolehkan dikurangkan sebagai biaya. Pengertian daerah terpencil diatur dalam Keputusan Menteri Keuangan nomor 960/KMK.04/1983. Daerah yang disebut daerah terpencil dalam ketentuan tersebut harus memenuhi syarat yaitu sulit memperoleh perumahan untuk disewa, dan letaknya 14UU No. 10 Tahun 1994 Pasal 11 Ayat 1.

37 30 jauh dan sulit untuk dicapai oleh masyarakat pada umumn- ya. Masalah yang ada berkaitan dengan hal ini adalah mengenai tanah. Tanah yang dimiliki oleh perusahaan di Indonesia berupa hak guna usaha (HGU), hak guna bangunan (HGB) dan hak-hak lain yang jangka waktunya terbatas. Perusahaan tidak dapat memiliki hak milik (HM) yang jangka waktunya tidak terbatas. Karena terbatas jangka waktunya apakah HGU, HGB, dan hak lainnya tadi boleh disusutka atau tidak. Untuk membahas hak atas tanah perlu dipahami pengertian hak atas tanah. Yang dimaksud dengan hak atas tanah ialah, "Hak yang memberi wewenang kepada yang empunya untuk mempergunakan atau mengambil manfaat dari tanah yang dihakinya." Hak atas tanah di Indonesia seperti yang diatur dalam Undang-Undang Pokok Agraria (UUPA), banyak macam ragamnya, seperti dikemukakan oleh Effendi Perangin sebagai berikut: Lengkapnya hak-hak atas tanah itu menurut pasal 16 jo 53 ialah: Hak milik, Hak Guna Usaha, Hak Guna Bangunan, Hak Pakai, Hak Sewa, Hak Membuka tanah, Hak Memungut Hasil Hutan, Hak Gadai, Hak Usaha Bagi Hasil, Hak Menumpang dan Hak Sewa Tanah, Pertanian. Tetapi sesungguhnya Hak Membuka Tanah dan Hak Memungut Hasil Hutan bukanlah hak atas tanah, berdasarkan 15Effendi Perangin, Hukam Agraria Di Indonesia Suatu Telaah Dari Sadut Pandang Praktisi Hukum. Jakarta, Rajawali Pers, hal. 229.

38 31 perumusan di atas... Hak Gadai, Hak Usaha Bagi Basil, Hak Menumpang dan Hak Sewa Tanah Pertanian disebut UUPA sebagai hak Yang bersifat sementara, satu saat akan dihapuskan.16 Sehubungan dengan penyusutan atau amortisasi tanah atau hak atas tanah, maka pembahasan dibatasi pada hak atas tanah yang bersifat tetap (bukan yang bersifat sementara), dan diperoleh dengan cara mengeluarkan biaya, tepatnya Hak Hilik, Hak Guna Usaha, Hak Guna Bangunan, Hak Pakai, dan Hak Sewa. Untuk membahas mengenai hak-hak tersebut, berikut ini diuraikan pengertian dan ciri-ciri dari hak-hak atas tanah tersebut, yang diikhtisrkan dari UUPA. Hak Milik adalah hak turun temurun, terkuat dan terpenuh. HM memiliki ciri-ciri sebagai berikut: a. tidak terbatas jangka waktunya, b. dapat dijadikan jaminan hutang hipotek, c. dapat beralih kepada ahli waris jika pemegang hak meninggal, d. dapat dijual atau dialihkan dengan cara lain, e. hanya dapat diperoleh dari penetapan pemerintah, pemegang HM hanya dapat mengalihkan Hak Milik. Hak Milik hanya dapat dimiliki oleh warga negara Indonesia perorangan, secara sendiri-sendiri atau secara bersama-sama. Badan hukum tidak boleh memiliki HM, kecua- 16Loo. cit

39 li ditunjuk bardasarkan Peraturan Pemerintah. Badan hukum yang dapt memiliki HM misalnya bank milik pemerintah, koperasi pertanian, badan keagamaan yang ditunjuk Kenteri Dalam Negeri setelah mendengar pertimbangan Menteri Agama, badan sosial yang ditunjuk Menteri Dalam Negeri setelah mendengar pertimbangan Menteri Sosial. HGU merupakan hak untuk mengusahakan tanah dibidang pertanian, perikanan, perkebunan. HGU memiliki ciri-ciri: a. terbatas jangka waktunya, tetapi ada jaminan untuk memperpanjang haknya, b. dapat dijadikan jaminan hutang hipotek, c. dapat beralih kepada ahli waris, d. dapat dijual atau dialihkan dengan cara lain, e. hanya dapat diperoleh dari penetapan pemerintah, tidak dapat diperoleh dari selain pemerintah. HGU dapat dimiliki oleh warga negara Indonesia (WNI), badan hukum yang didirikan menurut hukum Indonesia dan berkedudukan di Indonesia. Kemudian HGB, yaitu hak untuk mendirikan bangunan di atas tanah tempat bangunan tersebut berdiri. Ciri-ciri HGB adalah: a. terbatas jangka waktunya, tetapi ada jaminan untuk perpanjangan haknya, b. dapat dijadikan jaminan hutang hipotek, c. dapat beralih kepada ahli waris, d. dapat dijual atau dialihkan dengan cara lain,

40 33 e. KGB bisa diperoleh dari pemerintah, atau dari per- janjian dengan pemegang HM atas tanah, namun Effendi Perangin menyebutkan karena belum ada peraturan pelaksanaannya,... belum mungkin seorang pemilik memberi hak guna bangunan itu di atas tanah miliknya." Persyaratan orang atau badan hukum yang dapat memiliki HGB sama dengan persyaratan untuk orang atau badan hukum yang dapat memiliki HGU. Berikutnya hak pakai, yaitu hak untuk mendirikan bangunan atau mengusahakan tanah untuk usaha pertanian, perikanan, perkebunan. Hak pakai memiliki ciri-ciri yaitu: a. terbatas jangka waktunya dan tidak ada jaminan perpanjangan haknya, b. tidak dapat dijadikan jaminan hutang hipotek, namun disebutkan oleh Effendi Perangin bahwa, "Untuk dijadikan jaminan khusus bagi kreditur tertentu, maka biasanya tanah Hak Pakai itu diserahkan dengan Kuasa Menjual Sebagai Jaminan." c. tidak dapat beralih kepada ahli waris meskipun hak tidak batal dengan sendirinya. 17Ibid., hal Ibid.. hal. 295.

41 d. pengalihan hak pakai harus seizin pihak yang berwenang memberi izin, e. dapat diperoleh dari pemerintah atau dari perjanjian dengan pemegang HM atas tanah. Hak Pakai dapa dimiliki oleh WNI, orang asing yang berkedudukan di Indonesia, badan hukum yang didirikan berdasarkan hukum di Indonesia, badan-badan asing yang mempunyai perwakilan di Indonesia. s Dan hak sewa adalah hak untuk mempergunakan tanah milik orang lain untuk keperluan bangunan. Hak ini tidak berbeda dengan hak atas penggunaan aktiva tertentu karena disewa. Hak ini hanya dapat diperoleh dengan perjanjian dengan pemegang hak milik, bukan dari pemerintah. Hak sewa dapat dimiliki oleh WNI, orang asing yang berkedudukan di Indonesia, badan hukum yang didirikan menurut hukum Indonesia dan berkedudukan di Indonesia, badan hukum asing yang mempunyai perwakilan di Indonesia. Dilihat dari oara perolehan tanah di Indonesia khususnya bagi perusahaan atau badan hukum, sebenarnya akan selalu terdapat dua jenis biaya yaitu biaya perolehan awal dan biaya-biaya yang dikeluarkan setelah perolehan awal. Hal ini dikarenakan badan hukum atau perusahaan di Indonesia pada umumnya tidak dapat memiliki Hak Milik, perusahaan hanya dapat memiliki hak atas tanah yang jangka waktunya terbatas, seperti HGU, dan HGB. Nilai perolehan awal tanah, meliputi pengeluaran

42 35 untuk uang pendaftaran, uang pemasukan, dan sumbangan landreform serta uang pembebasan tanah. Uang pendaftaran yaitu biaya yang dikeluarkan oleh pemohon hak untuk memperoleh keterangan tentang tanah dari kantor agraria, membuat sertifikat dan biaya-biaya yang berhubungan dengan pendaftaran tanah. Uang pemasukan yaitu sejumlah uang tertentu yang dibayarkan oleh pemohon hak ke[ada negara agar kepada pemohon diberikan hak atas tanah sesuai yang diminta. Apabila tanah yang dimohon haknya merupakan tanah yang dibebaskan terlebih dahulu, maka tidak dipungut uang pemasukan, tetapi dipungut uang administrasi sebesar 1% dari uang pemasukan yang seharusnya dibayar. Uang sumbangan landreform yaitu sejumlah uang yang dibayarkan kepada yayasan dana landreform yang besarnya adalah 50% dari uang pemasukan atau uang administrasi. Yang dimaksud pembebasan tanah yaitu semacam pembelian hak atas tanah agar pemegang hak bersedia melepaskan haknya dengan penggantian, yang dapat berupa uang atau harta lain. Sedangkan biaya yang dikeluarkan setelah perolehan awal yaitu biaya untuk memperpanjang hak atau untuk meperbarui hak. Biaya untuk memperpanjang atau untuk memperbarui hak ini sama dengan biaya perolehan awal, akan tetapi tentu saja tidak termasuk uang pembebasan tanah. Karena tanah sebelumnya telah dikuasai oleh pihak

43 yang memperpanjang hak sehingga tidak perlu membebaskan tanah terlebih dahulu Penyusutan Harta Berwu.iud dan Tak BerHtt.iud Menurut Perpajiakan. Secara eksplisit, pengertian mengenai penyusutan disajikan dalam UU PPh pengertian mengenai penyusutan ini dapat dipahami dari beberapa pasal yang mengatur tentang hal tersebut. Pasal 6 UU PPh 1994 menyebutkan, untuk menghitung jumlah PhKP ditentukan dari penghasilan bruto dikurangi, antara lain, penyusutan. Kemudian pasal 11 ayat 6 UU PPh 1994 menyebutkan penyusutan ditetapkan dengan mengalikan dasar penyusutan (yang dapat berupa harga buku atau harga perolehan) tiaptiap golongan dengan masing-masing tarifnya. Bahkan pasal 9 ayat 2 memperjelas definisi panyusutan -tersebut. Dari uraian di atas, dapat dikatakan bahwa penyusutan adalah alokasi pembebanan biaya perolehan harta berwujud (yang tersirat dalam dasar penyusutan) selama beberapa tahun pajak. Sama halnya dengan penyusutan, tentang amortisasi di sini diberikan definisi atau pengertian secara eksplisit pula. Dalam pasal 9 ayat 2 UU PPh 1994 disebutkan bahwa "Pengeluaran untuk mendapatkan, managih, dan memelihara penghasilan yang mempunyai masa manfaat lebih dari 1 (satu) tahun tidak dibolehkan untuk dibebankan sekaligus,

44 37 ligus, melainkan dibebankan melalui amortisasi..."19 Biaya di sini meliputi pengeluaran-pengeluaran untuk memperoleh harta tak berwujud dan biaya-biaya lain yang mempunyai masa manfaat lebih dari setahun, misalnya biaya sewa yang dibayar di muka untuk jangka waktu 2 tahun. 1. Penentuan Harga Perolehan Seperti telah dijelaskan di atas, bahwa dasar penyusutan merupakan jumlah yang akan digunakan untuk menetapkan jmlah beban penyusutan dalam tahun tertentu. Dasar penyusutan di sini dapat berupa harga buku untuk harta golongan 1, golongan 2, golongan 3, dan golongan 4 bisa juga berupa harga perolehan, yaitu khusus untuk golongan bangunan. Dasar penyusutan meskipun berupa harga buku, hal ini tidak dapat lepas dari penentuan harga perolehan pada saat pembelian. Demikian halnya dengan dasar penyusutan berupa harga perolehan. Berikut ini diuraikan penetapan harga perolehan dari berbagai oara perolehan. a. Harta Berwujud yang Diperoleh dari Penbelian UU PPh 1984 pasal 10 ayat 1 menyebutkan bahwa harga perolehan adalah jumlah yang sesungguhnya dikeluarkan, tidak ada penjelasan lebih lanjut mengenai biaya-biaya diluar harga harta yang bersangkutan. 19 UU No. 10 Tahun pasal 9 ayat 2.

45 38 Masalahnya bagaimana dengan biaya-biaya lain yang dikeluarkan agar harta benar-benar siap digunakan, nis- alnya biaya pengangkutan, bea masuk, biaya pemasangan, PPn BM, PPN masukan yang tidak dapat dikreditkan. Apakah biaya-biaya tersebut akan dikapitalisasi atau dibebankan langsung pada tahun terjadinya. Dan bagaimana halnya dengan pembelian secara tidak kontan atau cicilan. Apakah bunga yang dibayarkan dikapitalisasi atau dibebankan langsung pada tahun terjadinya pembayaran. b. Harta Berwujud yang Dibangun Sendiri Perolehan harta dengan cara ini tidak disebutkan oleh UU PPh 1994, tetapi cara perolehan ini dapat dida- sarkan pada pasal 10 ayat 1 UU PPh 1994 juga. Jadi harga perolehan meliputi seluruh jumlah yang dikeluarkan. Masalah yang timbul di sini adalah bagaimana perlakuan biaya, bunga pinjaman yang digunakan untuk membangun harta tadi. Apakah mengikuti ketentuan akuntansi yang apabila syarat-syarat tertentu dipenuhi, biaya bunga atas pinjaman boleh dikapitalisasi, ataukah langsung dibebankan seperti halnya biaya bunga lain. c. Harta yang Diperoleh dari Pertukaran Perolehan dengan cara ini disinggung dalam penjela- san pasal 10 ayat 2 UU PPh Dalam penjelasan tersebut dicontohkan mengenai pertukaran harta, yang harga pasar kedua harta yang ditukar sama. Harga pasar ini