BAB II TINJAUAN PUSTAKA

BAB II TINJAUAN PUSTAKA 2.1 Landasan Teori 2.1.1 Pengertian Akuntansi Pertanggungjawaban Mulyadi (2001:2), menyatakan bahwa akuntansi pertanggungjawaban adalah suatu sistem akuntansi yang disusun sedemikian rupa sehingga pengumpulan dan pelaporan biaya dan penghasilan dilakukan sesuai dengan pusat pertanggungjawaban dalam organisasi, dengan tujuan agar dapat ditunjuk orang atau kelompok orang yang bertanggungjawab terhadap penyimpangan dari biaya dan penghasilan yang dianggarkan. Sedangkan Simamora (1999:253), menyatakan bahwa akuntansi pertanggungjawaban adalah bentuk akuntansi khusus yang dipakai untuk mengeluarkan kinerja keuangan segmen bisnis, pada intinya akuntansi pertanggungjawaban mensyaratkan setiap manajer untuk berpartisipasi dalam penyusunan rencana-rencana finansial segmennya dan menyediakan laporan kinerja tepat waktu yang membandingkan hasil aktual yang direncanakan. Berdasarkan uraian tersebut dapat dijelaskan bahwa akuntansi pertanggungjawaban merupakan penggolongan wewenang dan tanggungjawab kedalam bagian yang lebih kecil dalam suatu bagian struktur organisasi. Masing-masing bagian memiliki suatu kebebasan mengelola bagiannya dengan selalu memperhatikan kaitan aktivitas secara keseluruhan dan wajib mempertanggungjawabkan aktivitas yang dijalankan selama periode tertentu. 9

2.1.2 Syarat-syarat Penerapan Akuntansi Pertanggungjawaban Sistem akuntansi pertanggungjawaban dapat diterapkan dengan baik apabila koordinasi antara syarat-syarat penerapan akuntansi pertanggungjawaban dilaksanakan dengan baik dan tegas. Mulyadi (2001:381), menyatakan bahwa syarat-syarat penerapan atau aspek-aspek pendukung dalam pelaksanaan akuntansi pertanggungjawaban mencakup 5 (lima) hal yang meliputi : 1) Organisasi yang terdiri atas pusat-pusat pertanggungjawaban dan yang terdapat desentralisasi wewenang didalamnya. 2) Anggaran biaya yang disusun menurut pusat pertanggungjawaban. 3) Penggolongan biaya sesuai dengan dapat dikendalikan tidaknya (controllability) biaya oleh pusat pertanggungjawaban. 4) Sistem akuntansi biaya yang disesuaikan dengan struktur organisasi. 5) Sistem pelaporan biaya kepada manajer yang bertanggungjawab. Mas ud (2000:280), menyatakan agar sistem akuntansi pertanggungjawaban bisa berjalan dengan baik, maka beberapa syarat harus dipenuhi antara lain : 1) Perusahaan sudah menyusun struktur organisasi yang formal untuk menilai tiap pusat-pusat pertanggungjawaban (responsibility center) dan menentukan penanggungjawab dari pusat-pusat pertanggungjawaban. 2) Perusahaan sudah menggunakan budget sebagai alat mengukur pelaksanaan. 3) Biaya dipisahkan antara yang bisa dikendalikan (controllable) oleh pusat pertanggungjawaban dan yang tidak bisa dikendalikan (uncontrollable). 10

Kedua pendapat di atas dapat disimpulkan agar akuntansi pertanggungjawaban dapat dilaksanakan dengan baik dan efektif apabila memenuhi beberapa syarat sebagai berikut : 1) Struktur organisasi yang memisahkan secara tegas wewenang dan tanggungjawab setiap tingkatan manajemen. 2) Adanya anggaran yang disusun setiap tingkatan manajemen. 3) Adanya pemisahan biaya yang dapat dikendalikan dan yang tidak dapat dikendalikan pada masing-masing tingkat manajemen. 4) Sistem pelaporan biaya kepada manajer yang bertanggungjawab. 5) Sistem akuntansi biaya yang disesuaikan dengan struktur organisasi. 2.1.3 Manfaat Penerapan Akuntansi Pertanggungjawaban Mulyadi (2001:416), menyatakan bahwa akuntansi pertanggungjawaban mempunyai manfaat sebagai berikut : 1) Untuk membantu mempermudah pihak manajemen dalam hal pelimpahan atau pendelegasian wewenang untuk pengambilan keputusan dari manajer tingkat atas kepada manajer ditingkat bawahnya. 2) Dapat memberikan saran-saran berupa informasi yang dipakai sebagai dasar untuk mengadakan evaluasi atas kemampuan setiap manajer. 3) Membantu memberikan perangsang (inisiatif) bagi setiap manajer melalui laporan prestasi kerja (performance report). 4) Sebagai suatu sarana untuk membantu para manajer sehingga perbaikan-perbaikan di waktu yang akan datang dalam keputusan dapat lebih mudah diperoleh. 5) Sebagai suatu sarana untuk melaporkan prestasi unit organisasi atau prestasi manajer unit organisasi tersebut. 11

6) Untuk memudahkan manajemen mengendalikan kegiatan personalia dan untuk mengevaluasi prestasi. 2.1.4 Pusat - pusat Pertanggungjawaban Menurut Halim dkk, (2000:68) Pusat pertanggungjawaban adalah suatu unit organisasi yang dipimpin oleh manajer pertanggungjawaban, dimana sebuah perusahaan terdiri dari beberapa pusat pertanggungjawaban yang masing masing ditunjukkan dalam satu kotak organisasi. Dalam konsep akuntansi pertanggungjawaban wilayah manajer terikat oleh tanggungjawab tertentu dan manajer mempunyai kebebasan untuk melakukan tanggungjawabnya. Hal ini disebut dengan pusat pertanggungjawaban (responsibility center). Pusat pertanggungjawaban merupakan bagian terkecil dalam perusahaan yang didasarkan pada tanggungjawab pribadi seorang manajer, dimana setiap manajer pusat pertanggungjawaban mempunyai wewenang untuk menggunakan input dan berkewajiban untuk mengubah input itu menjadi output dalam bentuk produk atau jasa. Berikut ini adalah pembagian dari pusat-pusat pertanggungjawaban yang meliputi : 1) Pusat Biaya Pusat biaya adalah pusat pertanggungjawaban yang prestasinya diukur atas dasar masuknya (biaya). Manajer pusat biaya, bertugas mempertimbangkan dan mengendalikan hanya jika terjadi kelebihan penggunaan fasilitas-fasilitas dan sumber daya manusia yang mungkin untuk menyelesaikan tugas yang telah diberikan. Selama proses perencanaan, manajer pusat biaya menetapkan harga produk atau jasa dan dapat terlibat dalam pembuatan anggaran biaya yang realistik untuk mengantisipasi tingkat output. Prestasi yang dicapai secara periodik dilaporkan pada 12

manajemen puncak dalam bentuk tertulis yang menggambarkan perbandingan antara biaya-biaya aktual dan biaya-biaya yang dianggarkan. Laporan-laporan ini akan secara langsung mengarahkan perhatian pada tempat-tempat yang memiliki masalah yang harus segera diselidiki. Berdasarkan karakteristiknya, pusat biaya dibagi lebih lanjut menjadi pusat biaya teknik (engineered cost) dan pusat biaya kebijakan (directionally cost center). Pusat biaya teknik adalah biaya-biaya yang sebagian besar masukannya mempunyai hubungan yang erat dan nyata dengan keluarannya. Tugas manajer pusat biaya teknik adalah membandingkan biaya sesungguhnya dengan biaya yang seharusnya dikeluarkan menurut standar, kemudian kedua biaya tersebut dianalisis. Pusat biaya kebijakan adalah pusat pertanggungjawaban yang sebagian besar masukannya tidak mempunyai hubungan yang nyata dengan keluarannya. Pada umumnya anggaran untuk proses biaya kebijakan didasarkan atas pertimbangan manajer yang disesuaikan dengan situasi organisasi. 2) Pusat Pendapatan Pusat pendapatan adalah pusat pertanggungjawaban yang prestasinya atas dasar pendapatan yang diperoleh dan diukur dalam satuan moneter. Manajer pusat pendapatan tidak bertanggungjawab terhadap masukan yang terjadi, hal ini disebabkan manajer pusat pendapatan tidak dapat mempengaruhi masukan. Wewenang pengendalian hanya menekankan pada biaya penjualan langsung, pengukuran prestasi mereka dapat diukur dengan pencapaian target penjualan yang ditetapkan dengan batasan-batasan biayanya. 13

3) Pusat Laba Pusat laba adalah pusat pertanggungjawaban uang prestasi manajernya dinilai dengan menggunakan ikhtisar laba rugi kontribusi, yang berkenaan dengan pemenuhan atas sasaran penjualan dan biaya. Laba merupakan selisih antara pendapatan yang diperoleh dengan biaya yang terjadi. Pusat laba merupakan bagian organisasi yang dikepalai oleh manajer yang mempunyai hak pengendalian baik biaya maupun pendapatan. Merubah pusat biaya menjadi pusat laba dapat dilaksanakan dengan mempertahankan harga transfer yang dilakukan sebagai harga jual dalam perusahaan dan berguna juga dalam memacu motivasi. 4) Pusat Investasi Pusat investasi merupakan perluasan lebih lanjut dari pusat laba. Manajer pusat investasi bertanggungjawab terhadap investasi perusahaan pada asset, sebaik pengendalian terhadap pendapatan biaya. Mereka bertanggungjawab terhadap pencapaian margin kontribusi secara spesifik, tujuan laba dan efisiensi dalam penggunaan asset. Selain itu, mereka juga mengharapkan pencapaian keseimbangan yang sehat antara laba yang diharapkan dengan investasi sumber daya yang digunakan. 2.1.5 Struktur Organisasi Mas ud (2000:281), menyatakan bahwa organisasi adalah sekelompok manusia yang bekerja bersama-sama untuk mencapai tujuan yaitu mencapai laba. Makin besar perusahaan berarti makin banyak kelompok manusia yang bekerja sama. Handoko (1999:169), menyatakan bahwa struktur dapat didefinisikan sebagai mekanisme-mekanisme formal dengan mana organisasi dikelola. Struktur organisasi menunjukkan kerangka dan perwujudan pola tetap hubungan-hubungan diantara fungsi- 14

fungsi, kedudukan, tugas, wewenang dan tanggungjawab yang berbeda-beda dalam suatu organisasi. Berdasarkan pengertian tersebut maka struktur organisasi merupakan gambaran garis wewenang dari atasan kepada bawahan dan garis pertanggungjawaban dari bawahan kepada atasan. Adanya struktur organisasi secara jelas dapat digambarkan sampai dimana wewenang dan tanggungjawab dari masing-masing bagian yang terdapat pada perusahaan yang bersangkutan, sehingga bawahan mengetahui dengan jelas kepada siapa dia harus bertanggungjawab tentang tugas-tugas yang akan dilaksanakan. 2.1.6 Anggaran Salah satu syarat agar akuntansi pertanggungjawaban dapat diterapkan dengan baik adalah disusunnya anggaran untuk tiap tingkatan manajemen. Mulyadi (2001:488), anggaran merupakan suatu rencana kerja yang dinyatakan secara kuantitatif, yang diukur dalam satuan moneter standar dan satuan ukuran yang lain, yang mencakup jangka waktu satu tahun. Sedangkan Simamora (1999:190), menyatakan bahwa anggaran (budget) adalah suatu rencana rincian yang memperlihatkan bagaimana sumber-sumber daya diharapkan akan diperoleh dan dipakai selama periode waktu tertentu. Jadi yang dimaksud dengan anggaran adalah suatu rencana yang dinyatakan secara kuantitatif (umumnya dalam bentuk satuan keuangan) untuk jangka waktu tertentu. Tujuan pembuatan anggaran adalah membantu manajemen melakukan fungsifungsinya yang meliputi formulasi dari rencana, koordinasi, pengendalian atas kegiatan tersebut. Beberapa manfaat dapat diperoleh dari adanya anggaran, karena anggaran sangat diperlukan oleh perusahaan untuk membantu manajemen melakukan fungsi- 15

fungsinya dalam pencapaian tujuan perusahaan. Adapun manfaat yang dapat diperoleh dengan adanya anggaran menurut Saputro dan Asri (1996:20) adalah : 1) Anggaran sebagai alat penaksir 2) Anggaran sebagai plafon dan sekaligus sebagai alat pengukur otoritas pengeluaran dana / kas 3) Anggaran sebagai alat pengukur efisiensi Anggaran merupakan alat yang penting untuk perencanaan dan pengendalian jangka pendek bagi suatu organisasi. Anggaran mempunyai cirri-ciri sebagai berikut : 1) Anggaran mengestimasi tingkat laba potensial dari suatu unit usaha. 2) Anggaran dinyatakan dalam satuan keuangan, walaupun satuan keuangan tersebut dibantu dengan data non keuangan. 3) Anggaran umumnya meliputi periode satu tahun. 4) Anggaran merupakan komitmen manajemen yang berarti bahwa manajemen mau menerima tanggungjawab untuk mencapai target yang dianggarkan. 5) Usulan anggaran ditelaah dan disetujui oleh pejabat yang lebih tinggi dari penyusun anggaran. 6) Anggaran yang telah disetujui diubah hanya jika terjadi kondisi khusus. 7) Secara periodik, kinerja keuangan sesungguhnya dibandingkan dengan anggaran kemudian selisihnya dianalisis dan dijelaskan. Tujuan pembuatan anggaran adalah membantu manajemen dalam melakukan fungsinya yang meliputi formulasi dari rencana, koordinasi dari kegiatan-kegiatan yang akan dilakukan berdasarkan rencana dan pengendalian atas kegiatan tersebut. Manfaat yang diperoleh dari adanya anggaran yaitu sebagai berikut : 16

1) Sebagai suatu alat bantu dalam membuat dan mengkoordinasikan rencana jangka pendek. 2) Sebagai suatu sarana untuk mengkomunikasikan rencana-rencana tersebut kepada berbagai manajer pusat pertanggungjawaban. 3) Sebagai sarana motivasi manajer untuk mencapai tujuan masing-masing pusat pertanggungjawaban. 4) Sebagai petunjuk untuk mengendalikan aktivitas yang sedang berjalan. 5) Sebagai dasar untuk mengevaluasi performance pusat-pusat pertanggungjawaban dan manajernya. 6) Sebagai suatu alat untuk mendidik manajer. Salah satu syarat dari sistem akuntansi pertanggungjawaban adalah adanya penyususnan anggaran. Anggaran menghendaki adanya struktur organisasi yang baik, dimana tiap-tiap manajer mangetahui wewenang dan tanggungjawabnya masingmasing. Sehingga apabila terjadi sesuatu yang tidak sesuai dengan apa yang direncanakan dalam anggaran, akan mudah ditunjuk siapa yang harus bertanggungjawab. Manajemen dalam rangka untuk pengendalian biaya, anggaran harus disusun sesuai dengan tingkatan-tingkatan pusat pertanggungjawaban yang ada di dalam organisasi. Tiap-tiap manajer harus mengajukan rancangan anggaran biaya yang berada di bawah tanggungjawabnya masing-masing. Tujuannya adalah anggaran pada masingmasing bagian dinilai atas dasar patokan anggaran tersebut. 2.1.7 Proses Penyusunan Anggaran Proses penyusunan anggaran biasanya dimulai ketika manajer menerima hasil forecast ekonomi, penjualan dan sasaran laba untuk tahun yang akan datang dari 17

manajer puncak. Forecast dan sasaran ini menjadi pedoman penyusunan anggaran. Anggaran dalam beberapa perusahaan disusun para manajer puncak tanpa atau sedikit konsultasi dengan manajer-manajer tingkat bawah. Tetapi dalam banyak perusahaan, anggaran disiapkan, paling tidak permulaan, oleh para karyawan yang harus melakukan kegiatan. Anggaran kemudian dikirim untuk dimintakan persetujuan atasan. Penyusunan anggaran pada dasarnya adalah proses penetapan peran setiap manajer dalam melaksanakan bagian dari program. Penyusunan anggaran memerlukan kerjasama setiap manajer dari berbagai jenjang organisasi. Penyusunan anggaran mempunyai empat sasaran pokok, yaitu anggaran berguna untuk : 1) Memperjelas rencana strategi 2) Membantu koordinasi kegiatan beberapa bagian dari suatu organisasi 3) Melimpahkan tanggungjawab kepada manajer untuk memberikan otorisasi jumlah yang diizinkan untuk dikeluarkan dan menginformasikan kinerja yang diharapkan. 4) Memperoleh kesepakatan bahwa anggaran merupakan dasar penilaian kinerja manajer. Menurut Halim, dkk (2000:177) ada tiga pihak utama yang terlibat dalam proses penyusunan anggaran yaitu : komite anggran, departemen anggaran dan para manajer pusat pertanggungjawaban. Penyusunan anggaran dikoordinasikan oleh komite anggaran dan departemen anggaran. Proses penyusunan anggaran dimulai dari anggaran bersama-sama dengan departemen anggaran menelaah anggaran yang disiapkan oleh masing-masing departemen. Proses ini disebut bottom up, mengajukan anggaran ke atasan, sedangkan proses top down merupakan kegiatan komite anggaran untuk memberikan petunjuk-petunjuk serta kebujakan perusahaan yang digunakan sebagai acuan dalam pembuatan anggaran. Setelah anggaran ditelaah dan disetujui oleh komite 18

maka selanjutnya diusulkan ke rapat pemegang saham. Tahap terakhir dari proses tersebut adalah pengensahaan anggaran oleh rapat umum pemegang saham. 2.1.8 Biaya Terkendalikan dan Tidak Terkendalikan Tiap manajer dalam akuntansi pertanggungjawaban berpartisipasi dalam penyusunan anggaran biaya bagiannya masing-masing, dan oleh karena itu masingmasing akan dimintai pertanggungjawaban mengenai realisasi anggaran tersebut. Semua biaya yang terjadi dalam suatu bagian tidak semuanya dapat dikendalikan oleh manajer pusat pertanggungjawaban, hanya biaya terkendali saja yang harus dipertanggungjawabkan oleh manajer tersebut, sehingga pemisahan biaya ke dalam biaya terkendali dan biaya tak terkendali perlu dihitung dalam akuntansi pertanggungjawaban. Mas ud (2000:285), menyatakan bahwa biaya terkendali (controllable cost) adalah biaya-biaya yang pengeluarannya bisa di awasi dan diatur (dikendalikan) oleh pimpinan pusat pertanggungjawaban serta kebijaksanaan pimpinan pusat pertanggungjawaban bisa mempengaruhi biaya tersebut. Sedangkan biaya tak terkendali (uncontrollable cost) adalah biaya-biaya yang tidak bisa dipertanggungjawabkan dan bukan menjadi tanggungjawab departemen tertentu. 2.1.9 Pengertian Pengendalian Hansen dan Mowen (2004:4), mendefinisikan pengendalian sebagai proses penetapan standar dengan menerima umpan balik berupa kinerja sesungguhnya dan mengambil tindakan yang diperlukan jika kinerja sesungguhnya berbeda secara signifikan dengan apa yang telah direncanakan sebelumnya. Supriyono (2000:24), menyatakan bahwa pengendalian merupakan proses manajemen yang bertujuan untuk 19

menjamin bahwa setiap bagian organisasi berfungsi secara efisien dan efektif secara maksimal. Beberapa pengertian tersebut dapat disimpulkan bahwa pengendalian merupakan salah satu fungsi manajemen yang sangat penting disamping perencanaan, pengorganisasian dan pengkoordinasian. Pengendalian yang dilakukan oleh perusahaan ditujukan untuk memastikan bahwa anggota organisasi akan melakukan tugas dan tanggungjawabnya. Pengendalian meliputi tindakan untuk memotivasi usaha serta mencapai tujuan yang hendak dicapai dalam suatu perusahaan atau organisasi. 2.1.10 Pengertian Biaya Operasional Tujuan utama perusahaan adalah mencapai target laba dengan menggunakan sumber-sumber ekonomi yang dimilikinya. Maka dari itu biaya operasional perusahaan dapat membantu perusahaan dalam melakukan kegiatannya. Subroto (1991:19), menyatakan bahwa biaya operasional adalah biaya-biaya yang dikeluarkan dalam rangka untuk membiayai aktivitas operasional perusahaan, baik administrasi maupun penjualan. Biaya operasional ini dapat dibagi menjadi 2 (dua) kelompok, yaitu : 1) Biaya Penjualan, seperti gaji bagian penjualan, PPh karyawan bagian penjualan, komisi, advertensi, promosi, dan sebagainya. 2) Biaya Umum dan Administrasi, antara lain gaji pimpinan dan karyawan administrasi, telepon, listrik dan air, pemakaian alat tulis kantor, penyusutan gedung dan peralatan kantor. Sedangkan Munandar (1996:21), menyatakan bahwa biaya operasional adalah biaya yang menjadi beban tanggungjawab perusahaan yang ada hubungan secara langsung dengan kegiatan pokok perusahaan. 20

Dari definisi di atas dapat disimpulkan bahwa biaya operasional merupakan biayabiaya yang dikeluarkan untuk membiayai aktivitas perusahaan dalam mencapai tujuan. Biaya ini dikeluarkan secara langsung sesuai dengan kegiatan perusahaan. 2.1.11 Hubungan Akuntansi Pertanggungjawaban dengan Pengendalian Biaya Operasional Suatu pengendalian yang berdasarkan atas rencana dan pengendalian yang efektif hanya dapat dilaksanakan apabila rencana itu telah lengkap dan terpadu. Dengan adanya rencana, maka seorang manajer akan dapat mengarahkan kegiatan pusat pertanggungjawaban yang dipimpinnya agar sesuai dengan tujuan yang telah digariskan oleh perusahaan. Setelah rencana tersusun, maka barulah manajer dapat mengendalikan jalannya perusahaan dengan berpedoman pada rencana tersebut. Ada 3 (tiga) tahap proses pengendalian yaitu tindakan perencanaan, pelaksanaan tindakan dan evaluasi tindakan yang terjadi sebelum, selama dan sesudah suatu tindakan atau kejadian. 1) Tahap Perencanaan Pada tahap ini menetapkan tujuan yang akan dicapai secara terperinci serta caracara yang akan digunakan untuk mencapai tujuan. 2) Tahap Pelaksanaan Selama rencana tersusun rapi maka cara-cara yang telah diuraikan dalam tahap perencanaan mulai dilaksanakan dalam tahap ini. 3) Tahap Evaluasi Tahap dimana dilakukan penilaian secara evaluasi atas rencana kerja serta hasil yang telah dicapai dalam tahap pelaksanaan. Penilaian ini dilakukan dengan membandingkan antara hasil yang dicapai dengan rencana yang telah disusun 21

sebelumnya. Hasil dari evaluasi ini kemudian digunakan dalam penyusunan berikutnya. 2.1.12 Kajian Penelitian Sebelumnya Dewi (2001), meneliti tentang Analisis Penerapan Akuntansi Pertanggungjawaban Sebagai Alat Pengendalian Biaya Produksi pada CV. Puri Bintang Denpasar. Hasil dari penelitian pada CV. Puri Bintang Denpasar dalam menerapkan akuntansi pertanggungjawaban sebagai alat pengendalian biaya produksi belum memadai, karena penyusunan anggaran belum melibatkan bagian-bagian organisasi yang terkait. Hal ini menyebabkan partisipasi dan komitmen serta tanggung jawab bagian-bagian yang ada sangat kurang dalam melaksanakan anggaran. Selain itu, sistem pelaporan biaya belum mencerminkan seluruh tingkat pertanggungjawaban yang ada, sehingga menyebabkan pihak manajemen mengalami kesulitan dalam menganalisis penyimpangan yang terjadi dan siapa yang harusnya bertanggung jawab atas terjadinya penyimpangan. Rachmawati (2009), meneliti tentang Analisis Penerapan Akuntansi Pertanggungjawaban Sebagai Alat Pengendalian Biaya Operasional pada P.T Rajawali Nusindo Cabang Denpasar dengan teori-teori yang ada. Hasil dari penelitiannya pada P.T Rajawali Nusindo Cabang Denpasar dalam menerapkan akuntansi pertanggungjawaban telah memiliki struktur organisasi yang baik, serta telah memisahkan antara biaya yang dapat dikendalikan dan biaya yang tidak dapat dikendalikan dengan baik. Sementara itu penyusunan laporan realisasi biaya belum diterapkan sesuai dengan prinsip-prinsip akuntansi pertanggungjawaban, karena laporannya tidak dibuat sesuai dengan pusat pertanggungjawaban yang ada dan tidaknya analisis penyebab terjadinya selisih antara realisasi biaya dengan anggarannya. Hal ini 22

membuat pihak manajemen perusahaan belum mampu melakukan tindakan-tindakan koreksi atau kebijakan-kebijakan untuk mengatasi terjadinya selisih tersebut sehingga masih adanya kemungkinan terjadinya kesalahan atau selisih biaya di masa yang akan datang. Perbedaan penelitian yang sekarang dengan penelitian sebelumnya yang dilakukan oleh Dewi (2001), dan Rachmawati (2009) adalah pada jenis perusahaan dan permasalahan yang dihadapi karena memiliki karakteristik kegiatan usaha yang berbeda. Persamaan penelitian yang sekarang dengan penelitian Rachmawati (2009) adalah teknik analisis yang digunakan adalah teknik analisis deskriptif komparatif. 23