BAB 3 LAPORAN AUDIT Laporan merupakan hal yang esensial dalam penugasan audit dan assurance karena laporan berfungsi mengkomunikasikan temuan-temuan auditor. Para pengguna laporan keuangan menyandarkan diri pada laporan auditor untuk memperoleh keandalan dari laporan keuangan perusahaan. Agar para pengguna laporan dapat memahami laporan audit, maka profesi auditor telah menyediakan standar kalimat yang digunakan dalam laporan auditor. Laporan audit adalah tahap akhir dari keseluruhan proses audit. Laporan Audit Bentuk Baku Terdiri dari tujuh unsur yaitu : 1. Judul Laporan, biasanya di dalam judul laporan tercantum kata independen dengan maksud untuk memberitahu para pengguna laporan bahwa audit tersebut dalam segala aspeknya dilaksanakan secara objektif (tidak memihak). 2. Alamat Laporan Audit, alamat biasanya ditujukan kepada perusahaan, para pemegang saham, atau dewan direksi perusahaan. 3. Paragraf Pendahuluan, paragraf ini berisi tiga hal : a. Suatu pernyataan sederhana bahwa kantor akuntan public telah melaksanakan audit. b. Pernyataan laporan keuangan yang telah diaudit, termasuk pencantuman tanggal neraca, serta periode akuntansi dari laporan laba rugi dan laporan arus kas. c. Pernyataan bahwa laporan keuangan merupakan tanggung jawab manajemen dan tanggung jawab auditor terletak pada pernyataan pendapat atas laporan keuangan berdasarkan pelaksanaan audit. 1. Paragraf Scope, paragraf ini berisi pernyataan faktual tentang apa yang dilakukan auditor selama proses audit dan menyatakan bahwa audit dirancang untuk memperoleh keyakinan yang memadai bahwa laporan keuangan bebas dari salah saji yang material. 2. Paragraf Pendapat, merupakan paragraf yang menyajikan kesimpulan auditor berdasarkan hasil dari proses audit yang dilakukan. 3. Nama KAP, nama akan mengidentifikasikan kantor akuntan publik atau praktisi mana yang yang telah melaksanakan proses audit. 4. Tanggal Laporan Audit, tanggal yang tepat untuk dicantumkan dalam laporan audit adalah tanggal pada saat auditor menyelesaikan prosedur audit terpenting di lokasi pemeriksaan. Laporan audit standar tanpa diterbitkan bila kondisi-kondisi berikut terpenuhi: 1. Semua laporan neraca, laporan laba rugi, laporan laba ditahan, dan laporan arus kas sudah termasuk dalam laporan keuangan.
2. Ketiga standar umum telah dipatuhi dalam semua hal yang berkaitan dengan penugasan. 3. Bukti audit yang cukup memadai telah terkumpul, dan auditor telah melaksanakan audit ini dengan cara yang memungkinkannya untuk menyimpulkan bahwa ketiga standar pekerjaan lapangan telah dipenuhi. 4. Laporan keuangan telah disajikan sesuai dengan prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku umum. Hal itu juga berarti bahwa pengungkapan yang memadai telah tercantum dalam catatan kaki dan bagian bagian lain dan laporan keuangan. 5. Tidak terdapat situasi yang membuat auditor merasa perlu untuk menambahkan sebuah paragraf penjelasan atau modifikasi kata-kata dalam laporan audit. Empat Kategori Laporan Audit Pengecualian Standar Pengecualian dengan paragraf Penjelasan atau Modifikasi Kalimat Dengan Pengecualian Tidak wajar (Adverse) atau Menolak Memberikan Pendapat Kelima kondisi telah dipenuhi. Suatu audit yang lengkap telah dilaksanakan dengan hasil yang memuaskan dan laporan keuangan telah disajikan dengan wajar tetapi auditor yakin bahwa penting atau wajib untuk memberi informasi tambahan. Auditor menyimpulkan bahwa keseluruhan laporan keuangan telah disajikan dengan wajar, tetapi lingkup audit telah dibatasi secara material atau prinsip akuntansi yang berlaku umum tidak diikuti pada saat menyiapkan laporan keuangan. Auditor menyimpulkan bahwa laporan keuangan tidak disajikan secara wajar (pendapat tidak wajar), sehingga ia tidak dapat memberikan pendapat mengenai apakah laporan keuangan telah disajikan secara wajar (menolak memberikan pendapat), atau auditor tidak independen (menolak memberikan pendapat). Laporan Audit dengan paragraf penjelasan atau modifikasi kalimat Beberapa penyebab ditambahkannya suatu paragraph penjelasan atau modifikasi kalimat pada laporan audit bentuk baku antara lain :
1. Tidak adanya konsistensi dalam penerapan prinsip akuntansi yang berlaku umum. 2. Ketidakpastian atas kelangsungan hidup perusahaan (going concern). 3. Auditor menyetujui terjadinya penyimpangan dari prinsip akuntansi yang berlaku umum. 4. Penekanan pada suatu masalah. 5. Laporan yang melibatkan auditor lainnya. Keempat penyebab pertama dibutuhkan suatu paragraph penjelasan. Pada masing-masing kasus, ketiga paragraf standar tetap disertakan tanpa ditambahi modifikasi apapun kemudian ditambahkan sebuah paragraf penjelasan dan baru diikuti dengan paragraf pendapat. Konsistensi versus Komparabilitas Auditor harus dapat menentukan perbedaan antara perubahanyang dapat mempengaruhi konsistensi pelaporan serta perubahan yang dapat mempengaruhi komparabilitas, tapi tidak mempengaruhi konsistensi pelaporan. Berikut ini adalah contoh-contoh perubahan yang mempengaruhi konsistensi dan karenanya, memerlukan paragraf penjelasan jika perubahan tersebut material : 1. Perubahan prinsip akuntansi, seperti perubahan metode penilaian persediaan dan FIFO menjadi LIFO. 2. Perubahan entitas pelaporan, seperti penambahan perusahaan baru dalam laporan keuangan gabungan. 3. Perbaikan kesalahan yang melibatkan prinsip-prinsip akuntansi, yaitu dengan mengubah prinsip akuntansi yang tidak berlaku umum menjadi prinsip akuntansi yang berlaku umum, termasuk perbaikan atas akibat dari kesalahan penggunaan prinsip akuntansi tersebut. Perubahan yang mempengaruhi komparabilitas tetapi tidak mempengaruhi konsistensi sehingga tidak perlu dimasukkan dalam laporan audit adalah sebagai berikut : 1. Perubahan estimasi, seperti penurunan umur manfaat aktiva untuk tujuan penyusutan. 2. Koreksi kesalahan yang tidak melibatkan prinsip akuntansi, seperti kesalahan matematis dalam tahun sebelumnya. 3. Variasi format dan penvajian informasi keuangan. 4. Perubahan yang terjadi akihat transaksi atau peristiwa yang sangat berbeda, seperti usaha dalam riset dan pengembangan yang baru atau penjualan anak perusahaan. Hal-hal yang secara material mempengaruhi komparabilitas laporan keuangan umumnya memerlukan suatu pengungkapan dalam catatan kaki. Laporan audit wajar dengan pengecualian menyangkut pengungkapan yang tidak memadai mungkin diperlukan bila klien menolak mengungkapkan secara layak pos tersebut. Walaupun tujuan audit bukan untuk mengevaluasi kesehatan keuangan perusahaan, auditor memiliki tanggung jawab menurut SAS 59 (AU 341) untuk
mengevaluasi apakah perusahaan mempunvai kemungkinan untuk tetap bertahan (going concern). Sebagai contoh, keberadaan satu atau lebih faktorfaktor berikut dapat menimbulkan ketidakpastian mengenai kemampuan perusahaan untuk terus mempertahankan kelangsungan hidupnya : 1. Kerugian operasi atau kekurangan modal kerja yang berulang dan signifikan. 2. Ketidakmampuan perusahaan untuk membayar kewajibannya ketika jatuh tempo. 3. Kehilangan pelanggan utama, terjadi bencana yang tak dijamin oleh asuransi seperti gempa bumi atau banjir, atau masalah ketenagakerjaan Yang tidak biasa. 4. Pengadilan, perundang-undangan, atau hal-hal serupa lainnva yang sudah terjadi dan dapat membahayakan kemampuan entitas untuk beroperasi. Dalam situasi tertentu, akuntan publik mungkin ingin menekankan beberapa masalah tertentu berkaitan dengan laporan keuangan, walaupun ia bermaksud mengekspresikan suatu pendapat wajar tanpa pengecualian. Biasanya, informasi penjelas harus dicantumkan dalam suatu paragraf terpisah pada laporan audit. Apabila akuntan publik mengandalkan kantor akuntan publik lain untuk melaksanakan sebagian proses audit, yang biasa terjadi bila klien memiliki sejumlah cabang atau subdivisi yang tersebar letaknva, maka kantor akuntan publik utama memiliki tiga altenatif. Hanya altenatif kedua yang memberikan laporan audit wajar tanpa pengecualian dengan modifikasi kata-kata. 1. Tidak Memberikan Referensi dalam Laporan Audit Ketika tidak ada referensi yang diberikan kepada auditor lainnya, maka pendapat wajar tanpa pengecualian standar akan diberikan kecuali ada situasi lain yang mengharuskan adanya penvimpangan. 2. Memberikan Referensi dalam Laporan (Modifikasi Kalimat) Jenis laporan ini disebut juga sebagai laporan atau pendapat bersama. Laporan bersama yang wajar tanpa adalah laporan yang tepat untuk diterbitkan apabila tidak praktis untuk mereview pekerjaan auditor lain, atau apabila proporsi laporan keuangan yang diaudit oleh auditor lain material terhadap keseluruhan laporan. 3. Mengeluarkan Pendapat Wajar dengan Pengecualian Pendapat wajar dengan pengecualian atau menolak memberikan pendapat, bergantung pada materialitas, diperlukan jika auditor utama tidak ingin memikul tanggung jawab apa pun atas pekerjaan auditor lain. Auditor utama dapat juga memutuskan bahwa diperlukan kualifikasi bagi keseluruhan laporan jika auditor lain memberikan pendapat wajar dengan pengecualian atas sebagian laporan keuangan yang telah diauditnya. Penyimpangan dari laporan audit bentuk baku
Para auditor dan pembaca laporan audit perlu untuk memahami situasi dan kondisi yang tepat di mana laporan audit wajar tanpa pengecualian perlu untuk diterbitkan. Dalam studi tentang laporan audit yang menyimpang dan laporan wajar tanpa pengecualian, terdapat tiga topik yang berkaitan erat satu sama lain : kondisi yang menyebabkan penyimpangan dari laporan audit bentuk baku, jenis pendapat audit selain wajar tanpa pengecualian, dan materialitas. Ketiga kondisi yang memerlukan penyimpangan diikhtisarkan secara singkat, antara lain : 1. Ruang Lingkup Audit Dibatasi (Pembatasan Ruang Lingkup) Apabila auditor tidak dapat mengumpulkan bukti audit yang memadai untuk menyimpulkan apakah laporan keuangan telah disajikan sesuai dengan GAAP/PSAK, maka terdapat pembatasan atas ruang lingkup audit. 2. Laporan Keuangan Tidak Sesuai Dengan Prinsip-prinsip Akuntansi yang Berlaku Umum (Penyimpangan GAAP) Sebagai contoh, jika klien bersikeras menggunakan biaya pengganti (replacement cost) untuk aktiva tetapnya atau menilai persediaannya pada harga jual daripada biaya historis, maka diperlukan pendapat di luar pendapat wajar tanpa. 3. Auditor Tidak Independen Independensi umumnya ditentukan oleh Peraturan 101 dan aturan Kode Perilaku Profesional. Peran independensi auditor dan Kode Perilaku Profesional akan dibahas bab berikutnya. Apabila salah satu dan dari tiga kondisi di atas menunjukkan gejala penyimpangan yang bernilai material, maka laporan selain laporan wajar tanpa harus diterbitkan. Tiga jenis utama laporan audit yang diterbitkan sesuai dengan ketiga kondisi tersebut adalah laporan wajar dengan pengecualian (qualified opinion), pendapat tidak wajar (adverse opinion), serta menolak memberikan pendapat (disclaimer of opinion). Laporan wajar dengan pengecualian (qualified opinion) dapat diterbitkan akibat pembatasan ruang lingkup audit atau kelalaian untuk mematuhi prinsip akuntansi yang berlaku umum. Laporan pendapat wajar dengan pengecualian dapat diterbitkan hanya apabila auditor menyimpulkan bahwa laporan keuangan secara keseluruhan telah disajikan secara wajar. Laporan pendapat tidak wajar atau menolak memberikan pendapat harus diterbitkan jika auditor merasa yakin bahwa kondisi yang dilaporkan tersebut bersifat sangat material. Oleh karena itu, pendapat wajar dengan pengecualian ini dianggap sebagai jenis laporan audit yang paling baik artinya setelah laporan audit wajar tanpa (unqualified report). Pendapat tidak wajar (adverse opinion) digunakan hanya apabila auditor yakin bahwa keseluruhan laporan keuangan telah disajikan dengan tidak
wajar sehingga tidak menyajikan posisi keuangan atau hasil usaha dan arus kas yang wajar sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum. Laporan pendapat tidak wajar hanya dapat diterbitkan apabila auditor memiliki pengetahuan, setelah melakukan investigasi yang mendalam, bahwa tidak ada kesesuaian dengan GAAP/PSAK namun hal ini jarang terjadi sehingga pendapat tidak wajar jarang sekali diterbitkan. Menolak memberikan pendapat (disclaimer of opinion) diterbitkan apabila auditor tidak dapat meyakinkan dirinya sendiri bahwa laporan keuangan secara keseluruhan telah disajikan secara wajar. Kebutuhan untuk menolak memberikan pendapat akan timbul apabila terdapat pembatasan ruang lingkup audit atau terdapat hubungan yang tidak independent menurut Kode Perilaku Profesional antara auditor dengan kliennya. Kedua situasi ini menghalangi auditor untuk mengeluarkan pendapat atas laporan keuangan secara keseluruhan. Auditor juga meiniliki opsi untuk menolak memberikan pendapat pada masalah kelangsungan hidup perusahaan (going concern). Penolakan memberikan pendapat berbeda dengan pemberian pendapat tidak wajar di mana penolakan memberikan pendapat hanya dapat terjadi apabila auditor kurang memiliki pengetahuan atas penyajian laporan keuangan, sedangkan untuk menyatakan pendapat tidak wajar, auditor harus memiliki pengetahuan bahwa laporan keuangan tidak disajikan secara wajar. Penolakan memberikan pendapat maupun pendapat tidak wajar hanya digunakan apabila kondisinya sangat material. Materialitas Materialitas memberikan suatu pertimbangan penting dalam menentukan jenis laporan audit yang tepat untuk diterbitkan dalam situasi tertentu. Sebagai contoh, jika kesalahan penyajian relatif tidak material terhadap laporan keuangan suatu entitas selama periode berjalan, maka tepat untuk menerbitkan pendapat wajar tanpa. Situasinya akan berubah total apabila jumlahnya signifikan sehingga keseluruhan laporan keuangan akan dipengaruhi secara material. Dalam kondisi ini, auditor perlu menolak memberikan pendapat atau menerbitkan pendapat tidak wajar, tergantung pada sifat salah saji tersebut. Dalam situasi-situasi yang tingkat materialitasnya lebih rendah, akan lebih tepat jika menerbitkan pendapat wajar dengan pengecualian. Tingkat Materialitas Definisi umum dan materialitas yang diterapkan dalam bidang akuntansi dan juga berlaku dalam pelaporan audit adalah sebagai berikut : Kesalahan penyajian laporan keuangan dapat dianggap material jika kesalahan penyajian tersebut mempengaruhi keputusan para pengguna laporan. Dalam penerapan
definisi ini, terdapat tiga tingkat materialitas digunakan untuk menentukan jenis pendapat yang akan diterbitkan. Jumlahnya tidak Material Jika terdapat salah saji dalam laporan keuangan tetapi cenderung tidak mempengaruhi keputusan pemakai laporan, hal tersebut dianggap sebagai tidak material. Karena itu, pendapat wajar tanpa layak untuk diterbitkan. Nilainya Material tetapi Tidak Mempengaruhi Keseluruhan Penyajian Laporan Keuangan Tingkat materialitas yang kedua terjadi apabila terdapat kesalahan penyajian dalam laporan keuangan akan mempengaruhi keputusan para penguna laporan, namun laporan keuangan secara keseluruhan tetap disajikan secara wajar dan karenanya masih berguna. Nilai Sangat Material sehingga Kewajaran Seluruh Laporan Keuangan Dipertanyakan Tingkat materialitas tertinggi terjadi ketika terdapat probabilitas yang sangat tinggi bahwa pengguna laporan akan membuat keputusan yang tidak benar jika pengguna laporan menyandarkan dirinya pada keseluruhan laporan keuangan dalam pembuatan keputusan mereka. Saat menentukan tingkat materialitas dari suatu kesalahan penyajian, maka auditor harus memepertimbangkan seberapa besar pengaruh kesalahan penyajian tersebut terhadap bagian-bagian laporan keuangan lainnya. Hal ini disebut sebagai tingkat resapan (pervasiveness). Hubungan antara Materialitas dan Opini Tingkat Materialitas Tidak material Material Pengaruh terhadap keputusan pengguna laporan Tidak mempengaruhi keputusan yang dibuat oleh pengguna laporan Akan mempengaruhi keputusan pengguna laporan jika kesalahan penyajian tersebut sangat penting bagi keoutusan tertentu. Tetapi keseluruhan laporan keuangan telah disajikan secara wajar. Jenis Opini Wajar dengan pengecualian Sangat material Sebagaian besar atau seluruh keputusan yang dibuat oleh para pengguna laporan sangat dipengaruhi oleh kesalahan penyajian tersebut. Keputusan Materialitas Kondisi Non GAAP Menolak memberikan pendapat (disclaimer) atau Pendapat Tidak Wajar (adverse)
Ketika seorang klien gagal dalam mengikuti prinsip-prinsip GAAP, maka laporan audit yang diterbitkan tergantung dari materialitas dari penyimpangan yang terjadi. Beberapa aspek materialitas harus dipertimbangkan. Terukur Nilai uang dari sejumlah kesalahan penyajian tidak dapat diukur secara akurat. Contohnya ketidaksediaanya seorang klien untuk mengungkapkan suatu gugatan pengadilan yang sedang berlangsung atau pembelian sebuah perusahaan baru yang dilakukan setelah tanggal neraca adalah sulit dilakukan, jika memungkingkan, untuk diukur dalam satuan uang. Karakteristik Item Itu Sendiri Keputusan seorang pengguna laporan mungkin dipengaruhi juga oleh jenis kesalahan penyajian dalam laporan keuangan. Berikut ini adalah hal-hal yang dapat mempengaruhi keputusan para pengguna laporan serta mempengaruhi pula pendapat auditordalam suatu pendekatan yang berbeda dengan mayoritas kesalahan penyajian. 1. Transaksi yang ilegal atau curang. 2. Suatu ítem yang secara material dapat mempengaruhi penyajian dalam beberapa periode mendatang walaupun kesalahan penyajian tersebut tidak bersifat material bagi penyajian laporan pada periode berjalan. 3. Suatu item yang mempunyai pengaruh fisik (sebagai contoh, item yang mengubah kerugian yang kecil menjadi laba yang kecil) 4. Suatu ítem mungkin bersifat penting dalam kaitannya dengan probabilitas konsekuensi yang timbul dari kewajiban pada perjanjian yang telah disepakati bersama. Keputusan Materialitas Kondisi Pembatasan Lingkup Audit Ketika terdapat pembatasan ruang lingkup audit, laporan audit dapat berupa pendapat wajar tanpa pengecualian, ruang lingkup dan pendapat wajar dengan pengecualian, atau menolak memberikan pendapat, tergantung pada materialitas pembatasan ruang lingkup audit tersebut. Auditor akan mempertimbangkan faktor-faktor sebelumnya dalam keputusan materialitas atas kondisi non-gaap, tetapi dengan pertimbangan-pertimbangan yang sama sekali berbeda. Pembahasan atas kondisi-kondisi yang membutuhkan penyimpangan Kadang kala terdapat kondisi-kondisi yang membutuhkan penyimpangan atas laporan audit bentuk baku, jenis laporan audit lainnya, serta tingkat materialitas. Ada dua kategori utama pembatasan lingkup audit yaitu pembatasan lingkup audit yang disebabkan oleh klien dan yang disebabkan oleh kondisi-kondisi yang berada di luar kendali klien maupun auditor. Kedua jenis pembatasan ruang lingkup tersebut memilliki pengaruh yang sama terhadap laporan auditor, tetapi interpretasi materialitasnya mungkin berbeda. Bila ada
pembatasan ruang lingkup audit, maka respons yang tepat adalah menerbitkan suatu laporan audit bentuk baku, wajar dengan pengecualian, atau menolak memberikan pendapat, tergantung pada materialitasnya. Ketika auditor tidak dapat melaksanakan prosedur-prosedur yang harus dilakukan namun telah puas dengan suatu prosedur alternatif yang dapat membantunya menyimpulkan bahwa informasi yang disajikan wajar maka laporan audit bentuk baku dapat diterbitkan. Namun sebaliknya jika seorang auditor mengetahui laporan keuangan dapat menyesatkan pengguna laporan keuangan karena tidak sesuai dengan GAAP/PSAK, maka ia harus menerbitkan suatu pendapat wajar dengan pengecualian atau bahkan tidak wajar, tergantung tingkat materialitas daeri item yang dipertanyakan tersebut. Hal ini diatur dalam peraturan 203 mengenai prinsip-prinsip akuntansi. Jika auditor tidak dapat memenuhi peran independensi yang dinyatakan dalam Kode Perilaku Profesional, maka penolakan memberikan pendapat harus dilakukan walaupun semua prosedur audit yang dianggap perlu dalam situasi tersebut telah dilaksanakan. Laporan Audit untuk setiap kondisi yang mengharuskan adanya penyimpangan dari Laporan Audit Bentuk Baku pada tingkat Materialitas yang berbedabeda Kondisi Kondisi yang memerlukan laporan audit bentuk baku dengan modifikasi kalimat atau paragraf penjelasan Prinsip Akuntansi tidak diterapkan secara konsisten Ragu akan kelangsungan hidup perusahaan (going concern) Pembenaran penyimpangan dari GAAP/PSAK Penekanan pada masalah Kondisi yang memerlukan Tidak Material Tingkat Materialitas Material, paragraf penjelasan, paragraf penjelasan, paragraf penjelasan, paragraf penjelasan Sangat Material
penyimpangan dari Laporan Bentuk Baku Lingkup audit dibatasi oleh klien atau kondisi lain Penyusunan laporan keuangan tidak sesuai dengan GAAP/PSAK Wajar dengan pengecualian atas lingkup, paragraf tambahan Paragraf tambahan dan wajar dengan pendapat pengecualian Menolak memberikan pendapat Pendapat tidak wajar Auditor tidak independen Menolak memberikan pendapat Proses Pembuatan Keputusan Auditor untuk Penerbitan Laporan Audit Para auditor menggunakan suatu proses yang tersusun dengan baik dalam memutuskan laporan audit yang tepat pada serangkaian situasi tertentu. Pertama auditor harus menilai apakah ada kondisi yang menyebabkan penyimpangan. Jika kondisi tersebut ada, auditor kemudian harus menilai materialitas kondisi tensebut dan menentukan jenis laporan audit yang tepat. Langkah-langkahnya yaitu : 1. Menentukan apakah terdapat kondisi yang memerlukan penyimpangan dari laporan audit bentuk baku Apabila ada kondisi tersebut, auditor mengevaluasi pengaruh potensialnya terhadap laporan keuangan dan mengidentifikasikan kondisi-kondisi tersebut beserta informasinya ke dalam kertas kerja auditor sebagai bahan diskusi untuk menentukan laporan audit apa yang tepat untuk diterbitkan. 2. Memutuskan Tingkat Materialitas tiap-tiap kondisi Dalam kondisi terdapat penyimpangan dari GAAP atau pembatasan lingkup audit, auditor harus memutuskan apakah hal tersebut tidak material, material, atau sangat material. Memutuskan tingkat materialitas merupakan hal yang sulit dan membutuhkan pertimbangan yang matang. 3. Memutuskan jenis laporan audit yang tepat bagi kondisi tertentu, pada tingkat materialitas tertentu Setelah memutuskan kedua hal yang pertama, maka merupakan hal yang mudah untuk memutuskan jenis pendapat yang akan dikeluarkan dengan bantuan suatu alat pembantu pembuat keputusan. 4. Menuliskan laporan audit Mayoritas kantor akuntan publik telah memiliki file komputer yang telah berisi kalimat yang tepat untuk masing-masing kondisi yang berbeda yang dapat membantu auditor dalam menuliskan laporan auditnya. Auditor sering kali menghadapi situasi yang melibatkan lebih dari satu kondisi yang membutuhkan penyimpangan dari laporan wajar tanpa atau modifikasi dari laporan audit bentuk baku. Situasi-situasi berikut merupakan
contoh ketika diperlukan lebih dan satu modifikasi kalimat untuk dicantumkan dalam laporan: Auditor tidak independen dan mengetahui jikaa perusahaan tidak mengikuti prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku umum. Terdapat pembatasan ruang lingkup audit dan ada keraguan akan kemampuan perusahaan untuk terus bertahan (going concern). Terdapat keraguan akan kelangsungan hidup perusahaan, namun informasi mengenai penyebab ketidakpastian ini tidak diungkapkan secara memadai pada catatan laporan keuangannya. Terdapat deviasi (penyimpangan) terhadap GAAP dalam penyusunan laporan keuangan dan ketidak konsistenan penerapan prinsip-prinsip akuntansi tersebut.