BAB II TEORI DAN KAJIAN PUSTAKA

Transkripsi

1 BAB II TEORI DAN KAJIAN PUSTAKA A. Tinjauan Penelitian Terdahulu Waworuntu (2013) dengan topik Evaluasi Penyusunan Anggaran Sebagai Alat Pengendalian Manajemen BLU RSUP Prof. Dr. R. D. Kandou Manado (Rumah Sakit Malalayang). Metode yang digunakan adalah analisis deskriptif, yaitu menggambarkan penyusunan anggaran yang ada pada Rumah Sakit Malalayang. Hasil penelitian menunjukan bahwa penyusunan anggaran di Rumah Sakit Malalayang sebagai alat pengendalian manajemen sudah cukup efektif. Penyusunan anggaran menggunakan pendekatan sistem perencanaan, program, dan anggaran terpadu (PBBS). Prang (2013) dengan topik Penerapan Akuntansi Pertanggungjawaban Dengan Anggaran Sebagai Alat Pengendalian Untuk Penilaian Kinerja Pada PT. Pelayaran Nasional Indonesia Cabang Bitung. Metode penelitian menggunakan metode deskriptif. Hasil penelitian menunjukkan penerapan akuntansi pertanggungjawaban belum berjalan dengan baik, dimana manajemen belum menerapkan sepenuhnya unsur-unsur akuntansi pertanggungjawaban dan tidak melakukan penelusuran secara mendalam atas penyimpangan yang terjadi. Julita (2015) dengan topik Analisis Anggaran Biaya Produksi Sebagai Alat Pengendalian Biaya Produksi Pada PT. Perkebunan Nusantara IV (Persero) Medan. Penelitian ini menggunakan metode deskriptif yaitu metode yang mengumpulkan, menyusun, menginterprestasikan dan menganalisis data 5

2 6 untuk pemecahaan masalah yang dihadapi. Hasil penelitian ini bahwa anggaran biaya produksi belum berfungsi dengan baik sebagai alat pengendalian biaya produksi disebabkan karena adanya selisih yang tidak menguntungkan antara anggaran dengan realisasi. Pangau (2013) dengan topik Penggunaan Anggaran Dalam Penilaian Kinerja Manajemen. Penelitian ini menggunakan metode deskriptif karena menggambarkan secara apa adanya obyek yang diteliti. Dari hasil penelitian diketahui bahwa dalam penerapannya, struktur organisasi PT. Nilam Port Terminal Indonesia sudah menunjukkan dengan jelas wewenang dan tanggung jawabnya sesuai jenjang organisasi tetapi masih belum membuat kode pusat pertanggungjawaban, sistem anggaran dilakukan dengan metode Bottom Up Budgeting walaupun masih belum mengikutsertakan semua pimpinan pusat pertanggungjawaban. B. Tinjauan Pustaka 1. Anggaran 1.1 Pengertian Anggaran Pengertian anggaran menurut PP No. 24 tahun 2005 menyatakan, anggaran merupakan pedoman tindakan yang akan dilaksanakan pemerintah meliputi rencana pendapatan, belanja, transfer dan pembiayaan yang di ukur dalam satuan rupiah, yang disusun menurut klasifikasi tertentu secara sistematis untuk satu periode. Anggaran sebagai salah satu alat bantu manajemen memegang peranan cukup penting karena dengan anggaran manajemen dapat

3 7 merencanakan, mengatur dan mengevaluasi jalannya suatu kegiatan. Menurut Nafarin (2007) anggaran merupakan rencana kerja suatu perusahaan yang disusun untuk jangka waktu satu tahun berdasarkan pada program-program yang telah ditetapkan untuk mencapai tujuan organisasi. Anggaran berisi rincian kegiatan perolehan dan penggunaan sumber-sumber yang dimiliki dan disusun secara formal dan dinyatakan dalam bentuk satuan uang. Penyusunan anggaran merupakan tahapan awal dari sebuah organisasi dalam membuat rencana-rencana kerja. Menurut Nafarin (2007), dalam penyusunan anggaran perlu mempertimbangkan beberapa faktor sebagai berikut: a. Pengetahuan tentang tujuan dan kebijakan umum perusahaan b. Data-data waktu yang lalu c. Kemungkinan perkembangan kondisi d. Pengetahuan tentang taktik, strategi pesaing dan gerak gerik pesaing. e. Kemungkinan adanya perubahan kebijaksanaan pemerintah. f. Penelitian untuk pengembangan perusahaan. Faktor-faktor yang perlu dipertimbangkan dalam penyusunan anggaran tersebut pada uraian diatas berguna supaya anggaran yang dihasilkan dapat lebh menyeluruh dan akurat sehingga tujuan dan sasaran organisasi ataupun perusahaan dapat tercapai. 1.2 Ciri-ciri Anggaran Berdasarkan pengertian diatas, ciri-ciri anggaran menurut Rudianto (2009) adalah sebagai berikut :

4 8 a. Dinyatakan dalam satuan moneter. Penulisan dalam satuan moneter dapat juga didukung oleh satuan kuantitatif lain, misalnya unit. Penyusunan rencana kerja dalam satuan moneter, bertujuan untuk mempermudah membaca atau memahaminya. Oleh karena itu, sebaiknya anggaran disusun dalam bentuk kuantitatif moneter yang ringkas. b. Umumnya mencakup kurun waktu satu tahun. Bukan berarti anggaran tidak dapat disusun untuk kurun waktu lebih pendek, tiga bulanan misalnya, atau kurun waktu lebih panjang, seperti lima tahunan. Batasan waktu di dalam penyusunan anggaran akan berfungsi untuk memberikan batasan rencana kerja tersebut. c. Mendukung komitmen manajemen. Anggaran harus disertai dengan upaya pihak manajemen dan seluruh anggota organisasi untuk mencapai apa yang telah ditetapkan. Tanpa upaya serius dari pihak manajemen untuk mencapainya, maka penyusunan anggaran tidak akan banyak manfaatnya bagi perusahaan. Oleh karena itu, di dalam menyusun anggaran, organisasi harus mempertimbangkan dengan teliti sumber daya yang dimiliki untuk menjamin bahwa anggaran yang disusun adalah realistis. d. Usulan anggaran disetujui oleh pejabat yang lebih tinggi dari pelaksana anggaran. Anggaran tidak dapat disusun sendiri-sendiri oleh setiap bagian organisasi tanpa persetujuan dari atasan pihak manajemen.

5 9 e. Setelah disetujui, anggaran hanya dapat diubah jika ada keadaan khusus. Jadi, tidak setiap saat dan dalam segala keadaan anggaran boleh diubah oleh manajemen. Anggaran boleh diubah jika situasi internal dan eksternal organisasi memaksa untuk mengubah anggaran tersebut. Perubahan asumsi internal dan eksternal memaksa untuk mengubah anggaran karena jika dipertahankan akan membuat anggaran tidak relevan lagi dengan situasi yang ada. f. Harus dianalisis penyebabnya, jika terjadi selisih anggaran di dalam pelaksanaannya. Karena tanpa ada analisis yang lebih mendalam tentang selisih anggaran tersebut, maka potensi untuk terulang lagi di masa mendatang menjadi besar. Tujuan analisis selisih anggaran tersebut adalah untuk mencari penyebab selisih anggaran, agar tidak terulang lagi di masa mendatang dan agar penyusunan anggaran di kemudian hari menjadi lebih relevan dengan situasi yang ada. 1.3 Keunggulan dan Kelemahan Anggaran Menurut Prawironegoro and Purwanti (2008), anggaran memiliki keunggulan dan kelemahan antara lain sebagai berikut : a. Keunggulan anggaran 1) Hasil analisis lingkungan internal organisasi yaitu analisis data historis yang menjelaskan kekuatan dan kelemahannya kemudian dijadikan bahan untuk membuat program kerja di masa mendatang.

6 10 2) Hasil analisis lingkungan eksternal yang menjelaskan peluang dan kendala yang dihadapinya, kemudian dijadikan bahan untuk membuat program kerja di masa mendatang. 3) Sebagai alat pedoman kerja dan pengendalian kegiatan operasional dan keuangan. 4) Sebagai sarana koordinasi antar seksi, bagian, divisi dalam suatu organisasi. 5) Sebagai sumber rasa tanggung jawab dan partisipasi aktif semua kepala seksi, bagian, divisi dalam suatu organisasi. 6) Sebagai dasar untuk mengetahui wewenang dan tanggung jawab semua tingkat manajer. b. Kelemahan anggaran 1) Prediksi kegiatan di masa mendatang belum tentu tepat atau belum tentu mendekati kenyataan. 2) Perubahan kondisi politik, sosial, ekonomi, bisnis di masa mendatang sulit diprediksi sehingga sering tidak terjangkau dalam pemikiran pembuatan anggaran. 3) Sering terjadi konflik kepentingan dalam penyusunan anggaran maupun dalam pelaksanaannya. 4) Pembuat anggaran (kepala seksi, bagian, divisi) sering berpikir subjektif, mementingkan seksinya, bagiannya atau divisinya saja. 5) Anggaran pada umumnya sangat idealistik sehingga sulit dicapai dan dapat mengakibatkan para pelaksana frustasi.

7 11 2. Anggaran Sektor Publik 2.1 Pengertian Anggaran Sektor Publik Anggaran pada sektor publik memiliki fungsi yang sama dengan anggaran pada perusahaan komersil, yaitu sebagai pernyataan mengenai rencana kerja yang akan dilakukan pada periode waktu tertentu. Anggaran sektor publik menurut Mardiasmo (2009), merupakan suatu rencana kegiatan yang dipresentasikan dalam bentuk rencana perolehan pendapatan dan balanja dalam satuan moneter. Anggaran publik secara singkat merupakan suatu rencana finansial yang menyatakan: a. Berapa biaya atas rencana-rencana yang dibuat (pengeluaran/belanja) b. Berapa banyak dan bagaimana caranya memperoleh uang untuk mendanai rencana tersebut (pendapatan) Anggaran sektor publik merupakan rincian seluruh aspek kegiatan yang akan dilaksanakan yang tersusun atas rencana pendapatan dan pengeluaran yang akan dilaksanakan dalam kurun waktu satu tahun. Anggaran sektor publik dibuat untuk membantu pemerintah dalam membantu tingkat pertumbuhan masyarakat seperti listrik, air bersih, kualitas kesehatan, pendidikan dan lain sebagainya agar terjamin secara layak dan tingkat kesejahteraan masyarakat akan semakin terjamin serta penggunaan dan pengalokasiannya lebih efektif dan efisien. Menurut (Ulum, 2008), anggaran sektor publik penting karena beberapa alasan, yaitu:

8 12 a. Anggaran merupakan alat bagi pemerintah untuk mengarahkan pembangunan sosial-ekonomi, menjamin kesinambungan, dan meningkatkan kualititas hidup masyarakat. b. Anggaran diperlukan karena adanya kebutuhan dan keinginan masyarakat yang tak terbatas dan terus berkembang, sedangkan sumber daya yang ada terbatas. Anggaran diperlukan karena adanya masalah keterbatasan sumber daya (scarcity of resources), pilihan (choice), dan trade offs. c. Anggaran diperlukan untuk meyakinkan bahwa pemerintah telah bertanggungjawab terhadap rakyat. Dalam hal ini anggaran publik merupakan instrumen pelaksanaan akuntabilitas publik oleh lembagalembaga publik yang ada. 2.2 Fungsi Anggaran Sektor Publik Pemerintah menggunakan anggaran sebagai alat untuk merancang program kerja atau langkah-langkah yang akan dilakukan setiapa aktivitas dapat terarah dan terkontrol dengan baik. Anggaran sektor publik menjadi kendali dan tolok ukur untuk setiap aktivitas yang dilkukan. Menurut Ulum (2008) anggaran sektor publik mempunyai beberapa fungsi utama, yaitu: a. Anggaran Sebagai Alat Perencanaan (Planning Tool) Anggaran merupakan alat perencanaan manajemen untuk mencapai tujuan organisasi. Anggaran sektor publik dibuat untuk merencanakan tindakan apa yang akan dilakukan oleh pemerintah, berapa biaya yang

9 13 dibutuhkan, dan berapa hasil yang diperoleh dari belanja pemerintah tersebut. b. Anggaran Sebagai Alat Pengendalian (Control Tool) Anggaran sebagai instrumen pengendalian digunakan untuk menghindari adanya over spending, underspending dan salah sasaran (misappropriation) dalam pengalokasian anggaran pada bidang lain yang bukan merupakan prioritas. c. Anggaran Sebagai Alat Kebijakan Fiskal (Fiscal Tool) Anggaran sebagai alat kebijakan fiskal pemerintah digunakan untuk menstabilkan ekonomi dan mendorong pertumbuhan ekonomi. d. Anggaran Sebagai Alat Politik (Political Tool) Pada sektor publik, anggaran merupakan dokumen politik sebagai bentuk komitmen eksekutif dan kesepakatan legislatif atas penggunaan dana publik untuk kepentingan tertentu. e. Anggaran Sebagai Alat Koordinasi dan Komunikasi (Coordination and Communication Tool) Anggaran publik merupakan alat koordinasi antar bagian dalam pemerintahan. Di samping itu anggaran publik juga berfungsi sebagai alat komunikasi antar unit kerja dalam lingkungan eksekutif. Anggaran harus dikomunikasikan ke seluruh bagian organisasi untuk dilaksanakan. f. Anggaran Sebagai Alat Penilaian Kinerja (Performance Measurement Tool)

10 14 Kinerja manajer publik dinilai berdasarkan berapa yang berhasil ia capai dikaitkan dengan anggaran yang telah ditetapkan. Anggaran merupakan alat yang efektif untuk pengendalian dan penilaian kinerja g. Anggaran Sebagai Alat Motivasi (Motivation Tool) Anggaran dapat digunakan sebagai alat untuk memotivasi manajer dan stafnya agar bekerja secara ekonomis, efektif dan efisien dalam pencapaian target dan tujuan organisasi yang telah ditetapkan. h. Anggaran Sebagai Alat Untuk Menciptakan Ruang Publik (Public Sphere) Anggaran publik tidak boleh diabaikan oleh kabinet, birokrat, dan DPR/DPRD. Masyarakat, LSM, Perguruan Tinggi, dan berbagai organisasi kemasyarakatan harus terlibat dalam proses penganggaran publik. 2.3 Tujuan dan Karakteristik Anggaran Sektor Publik Tujuan anggaran yaitu untuk meningkatkan pelayanan publik dan kesejahteraan masyarakat. Penganggaran sektor publik terkait dengan proses untuk menentukan jumlah alokasi dana untuk setiap program dan aktivitas dalam satuan moneter. Proses penganggaran dimulai pada perencanaan strategis karena berkaitan dengan tujuan pemerintah untuk melayani dan mensejahterakan masyarakat. Anggaran sektor publik juga harus merefleksikan perubahan prioritas kebutuhan dan keinginan masyarakat, serta dapat menentukan penerimaan dan pengeluaran pemerintah pusat dan pemerintah daerah (Mahsun et al,. 2007).

11 15 Berdasarkan penjelasan diatas, berikut ini karakteristik anggaran publik menurut (Bastian, 2010) terdiri dari : Anggaran dinyatakan dalam satuan keuangan dan satuan non keuangan. a. Umumnya mencakup jangka waktu tertentu, yaitu satu atau beberapa tahun b. Berisi komitmen atau kesanggupan manajemen, yang berarti bahwa manajer setuju untuk menerima tanggung jawab untuk mencapai sasaran yang ditetapkan anggaran. c. Usulan anggaran di telaah dan disetujui oleh pihak yang berwenang lebih tinggi dari penyusunan anggaran. d. Anggaran hanya dapat diubah dibawah kondisi tertentu. Dari karakteristik diatas dapat diketahui bahwa anggaran menjadi alat yang penting bagi manajemen dalam melaksanakan tugasnya. Sebagai alat untuk membantu pencapaian tujuan, anggaran dapat diandalkan karena dibuat berdasarkan analisa data-data tahun yang lalu dan proyeksi tahun yang akan datang. 2.4 Prinsip-Prinsip Anggaran Sektor Publik Prinsip-prinsip anggaran sektor publik menurut Ulum (2008), adalah sebagai berikut: a. Otorisasi oleh legislatif, anggaran publik harus mendapatkan otorisasi dari legislatif terlebih dahulu sebelum eksekutif dapat membelanjakan anggaran tersebut.

12 16 b. Komprehensif, anggaran harus menunjukkan semua penerimaan dan pengeluaran pemerintah. c. Keutuhan anggaran, semua penerimaan dan belanja pemerintah harus terhimpun dalam dana umum (general fund). d. Nondiscretionary appropriation, jumlah yang disetujui oleh dewan legislatif harus termanfaatkan secara ekonomis, efisien, dan efektif. e. Periodik, anggaran merupakan suatu proses yang periodik, dapat bersifat tahunan maupun multi tahunan. f. Akurat, estimasi anggaran hendaknya tidak memasukkan cadangan yang tersembunyi (hidden reserve) yang dapat dijadikan sebagai kantong-kantong pemborosan dan efisiensi anggaran. g. Jelas, anggaran hendaknya sederhana, dapat dipahami masyarakat, dan tidak membingungkan. h. Diketahui publik, anggaran harus diinformasikan kepada masyarakat luas. 2.5 Jenis-Jenis Anggaran Sektor Publik Sistem anggaran sektor publik dalam perkembangannya telah menjadi instrumen kebijakan multifungsional yang digunakan sebagai alat untuk mencapai tujuan organisasi. Anggaran sebagai alat perencanaan kegiatan publik yang dinyatakan dalam satuan moneter sekaligus digunakan sebagai alat pengendalian. Agar fungsi perencanaan dan pengawasan dapat berjalan dengan baik maka sistem anggaran serta pencatatan atas penerimaan dan pengeluaran harus dilakukan dengan

13 17 cermat dan sistematis. Seperti yang dikemukakan oleh Ulum (2008) bahwa pendekatan dalam penyusunan anggaran sebagai berikut : a. Anggaran Tradisional atau Konvesional Anggaran tradisional atau konvesional merupakan pendekatan yang banyak dianut oleh Negara-negara berkembang. Ciri pendekatan ini antara lain: 1) Incrementalism Anggaran tradisional bersifat incremental yaitu hanya menambah atau mengurangi jumlah rupiah pada item-item yang sudah ada sebelumnya dengan menggunakan data tahun sebelumya sebagai dasar untuk menyesuaikan besarnya penambahan atau pengurangan tanpa dilakukan kajian yang mendalam. Kelemahan pendekatan ini adalah tidak menjamin terpenuhinya kebutuhan riil saat ini dan dapat menyebabkan terjadinya kesalahan yang terus berlanjut, karena tidak dikaji lebih lanjutapakah pengeluaran yang terjadi pada periode sebelumnya telah didasarkan pada kebutuhan yang wajar. 2) Line Item Anggaran yang didasarkan pada sifat dari penerimaan dan pengeluaran, sehingga tidak memungkinkan untuk menghilangkan item-item penerimaan atau pengeluaran yang telah ada dalam struktur anggaran, walaupun sebenarnya secara riil item tertentu sudah tidak relevan lagi untuk digunakan pada periode sekarang.

14 18 Dengan pendekatan ini tidak memungkinkan dilakukan penilaian kinerja secara akurat, karena tolak ukurnya semata-mata pada ketaatan dalam menggunakan dana yang diusulkan. b. New Public Management New Publik Management berfokus pada manajemen sektor publik yang berorientasi pada kinerja bukan berorientasi pada kebijakan. New Public Management menimbulkan beberapa konsekuensi bagi pemerintah. Diantaranya adalah tuntutan-tuntutan untuk melakukan efisiensi, penangkasan biaya dan kompetensi tender. Seiring dengan perkembangan, muncul beberapa teknik penganggaran sektor publik yaitu anggaran kinerja (PerformanceBudgeting), Zero Based Budgeting (ZBB), Planning, Programming and Budgetig System (PPBS). 1) Anggaran Berbasis Kinerja (Performance Based Budgeting) Pendekatan kinerja disusun untuk mengatasi berbagai kelemahan yang terdapat dalam anggaran tradisional, khususnya kelemahan yang disebabkan oleh tidak adanya tolok ukur yang dapat digunakan untuk mengukur kinerja dalam pencapaian tujuan dan sasaran pelayan publik. Anggaran dengan pendekatan kinerja sangat menekankan pada konsep value for money (ekonomi, efisiensi, dan efektifitas) dan pengawasan atas kinerja output. Pendekatan ini juga mengutamakan mekanisme penentuan dan

15 19 pembuatan prioritas tujuan serta pendekatan yang sistematik dan rasional dalam proses pengambilan keputusan. 2) Zero Based Budgeting (ZBB) Penyusunan anggaran dengan menggunakan konsep zero based budgeting dapat menghilangkan incrementalism dan line-item karena anggaran di asumsikan nol (zero-based) tidak berpatokan pada angaran tahun lalu untuk menyusun anggaran tahun ini, namun penentuan anggaran didasarkan pada kebutuhan saat ini. Dengan ZBB seolah-olah proses anggaran dimulai dari hal yang baru sama sekali. 3) Planning, Programming and Budgetig System (PPBS) PPBS merupakan teknik penganggaran yang didasarkan pada teori sistem yang berorientasi pada output dan tujuan dengan pendekatan utamanya adalah alokasi sumber daya berdasarkan analisis ekonomi. Sistem anggaran PPBS tidak mendasarkan pada struktur organisasi tradisional yang terdiri dari divisi-divisi, namun berdasarkan program yaitu pengelompokan aktivitas untuk mencapai tujuan tertentu. Penyelenggaraan PPBS ini mencakup tahap perencanaan, penyusunan program, penyusunan anggaran, dan pengendalian. 2.6 Proses Penyusunan Anggaran Sektor Publik Anggaran Pendapatan Belanja Negara/Daerah (APBN/APBD) yang dipresentasikan setiap tahun oleh eksekutif, memberi informasi rinci

16 20 kepada DPR/DPRD dan masyarakat tentang program-program yang direncanakan pemerintah untuk meningkatkan kualitas hidup masyarakat (Ulum, 2008). Penyusunan dan pelaksanaan anggaran tahunan merupakan rangkaian proses anggaran. Proses penyusunan anggaran mempunyai empat tujuan, yaitu : a. Membantu pemerintah mencapai tujuan fiskal dan meningkatkan koordinasi antar bagian dalam lingkungan pemerintah. b. Membantu menciptakan efisiensi dan keadilan dalam menyediakan barang dan jasa publik proses pemrioritasan. c. Memungkinkan bagi pemerintah untuk memenuhi prioritas belanja. d. Meningkatkan transaparansi dan pertanggungjawaban pemerintah kepada DPR/DPRD dan masyarakat luas Faktor dominan yang terdapat dalam proses penganggaran adalah: a. Tujuan dan target yang hendak dicapai b. Ketersediaan sumber daya (faktor-faktor produksi yang dimiliki pemerintah) c. Waktu yang dibutuhkan untuk mencapai tujuan dan target d. Faktor-faktor lain yang mempengaruhi anggaran, seperti munculnya peraturan pemerintah yang baru, fluktuasi pasar, perubahan sosial dan politik, bencanna alam, dan sebagainya. Sementara peranan anggaran dalam pengendalian dapat dicapai dengan mempersiapkan anggaran dengan cara yang dapat menunjukkan input

17 21 dan sumber daya yang akan dialokasikan kepada individu atau department. Menurut Nordiawan (2006) tahap-tahap penting dari proses perencanaan dan pengendalian ada lima tahap yaitu: a. Perencanaan strategis berupa penyusunan tujuan dan sasaran yang bersifat fundamental dan jangka panjang. Proses dalam perencanaan ini untuk menetukan strategi atau arahan, serta mengambil keputusan untuk mengalokasikan sumber daya manusia. b. Perencanaan operasional berupa perencanaan untuk mengimplementasikan tindakan yang diperlukan untuk mencapai tujuan dan sasaran yang bersifat fundamental tersebut. Perencanaan ini dicapai dalam nilai uang besarnya input yang diperlukan untuk melaksanakan aktivitas yang direncanakan dalam periode anggaran. c. Pengendalian dapat di capai dengan mempersiapkan anggaran dengan cara dapat menunjukkan input dan sumber daya yang telah dialokasikan kepada individu atau department sehingga memungkinkan untuk melakukan tugas kepada individu atau department. Pengendalian dapat dilaksanakan dengan membandingkan antara hasil menurut anggaran dengan hasil yang sebenarnya untuk memastikan bahwa pengeluaran tidak dilampaui dan tingkat aktivitas yang direncanakan dapat tercapai d. Pelaporan dan analisis. Pengukuran mencakup pencatatan biaya aktual yang telah ditimbulkan dan bila memungkinkan pencatatan

18 22 atas output yang dicapai, dan pengendalian akan mendeteksi perbedaan dari posisi anggaran dan mengambil tindakan untuk memperbaiki penyimpangan tersebut. Hal ini berarti individu atau department yang bertanggung jawab atas anggaran harus mengetahui mengenai penyimpangan tersebut sesegera mungkin dan ini merupakan fungsi dari tahapan pelaporan dan analisis Menurut Mardiasmo (2009) siklus anggaran meliputi empat tahap: a. Tahap persiapan anggaran (Preparation) Pada tahap persiapan anggaran dilakukan taksiran pengeluaran atas dasar taksiran pendapatan yang tersedia. Sebelum menyetujui taksiran pengeluaran, sebaiknya dilakukan penaksiran pendapatan secara lebih akurat. Selain itu, harus disadari adanya masalah yang cukup berbahaya jika anggaran pendapatan diestimasi pada saat bersamaan drengan pembuatan keputusan tentang angggaran pengeluaran. b. Tahap ratifikasi (Approval/ratification) Tahap ini merupakan tahap yang melibatkan proses politik yang cukup rumit dan cukup berat. Pimpinan eksekutif dituntut tidak hanya memiliki managerial skill namun juga harus mempunyai political skill, salesmanship, dan coalition building yang memadai. Integritas dan kesiapan mental yang tinggi dari eksekutif sangat penting dalam tahap ini. Hal tersebut penting karena dalam tahap ini pimpinan eksekutif harus mempunyai kemampuan untuk menjawab dan

19 23 memberikan argumentasi yang rasional atas segala pertanyaanpertanyaan dan bantahan-bantahan dari pihak legislatif. c. Tahap Pelaksanaan Anggaran (Implementation) Dalam tahap ini yang harus diperhatikan oleh manajer keuangan publik adalah dimilikinya sistem (informasi) akuntansi dan sistem pengendalian manajemen. Manajer keaungan publik bertanggung jawab untuk menciptakan sistem akuntansi yang memadai dan handal untuk perencanaan dan pengendalian anggaran yang telah disepakati, dan dapat diandalkan untuk tahap penyusunan anggaran periode berikutnya. d. Tahap pelaporan dan evaluasi (Reporting & Evolution) Tahap pelaporan dan evaluasi terkait dengan aspek akuntabilitas. Jika tahap implementasi telah didukung dengan sistem akuntansi dan sistem pengendalian manajemen yang baik, maka diharapkan tahap budget reporting and evaluation tidak akan menemukan banyak masalah. 3. Pengendalian 3.1 Pengertian Pengendalian Menurut Hansen and Mowen (2015) pengendalian merupakan aktivitas manajerial untuk memonitor implementasi rencana dan melakukan perbaikan sesuai kebutuhan. Pengendalian biasanya dicapai dengan menggunakan umpan balik yang dapat digunakan untuk

20 24 mengevaluasi atau memperbaiki langkah-langkah yang dilakukan dalam mengimplementasikan suatu rencana. Suatu organisasi menerapkan kebijakan dan prosedur pengendalian dengan maksud untuk memelihara kualitas informasi dan operasi dalam rangka pencapaian tujuan. Karena setiap aktivitas operasi yang dilakukan sangat tergantung kepada informasi, maka informasi yang berkualitas dapat membantu meningkatkan kualitas operasi. Terpeliharanya kualitas informasi dan operasi melalui penerapan pengendalian internal memberikan jaminan yang meyakinkan akan tercapainya tujuan perusahaan yang telah ditetapkan. Didalam suatu pemerintahan membutuhkan adanya pengendalian atas apa yang sedang dilakukan maupun yang telah dilakukan. Pengendalian dibutuhkan untuk menjalankan kegiatan operasional agar kegiatan yang dilakukan sesuai dengan apa yang telah direncanakan sebelumnya. Pengendalian merupakan rencana yang dilakukan untuk mencapai tujuan dengan memeriksa ketelitian dan kebenaran data akuntansi, mendorong efisiensi, dan mendorong dipatuhinya kebijakan yang telah ditetapkan. 3.2 Tipe Pengendalian Manajemen Sektor Publik Setiap organisasi baik publik maupun swasta memiliki tujuan yang hendak dicapai. Untuk mencapai tujuan organisasi tersebut diperlukan strategi yang dijabarkan dalam bentuk program-program atau aktivitas. Organisasi memerlukan suatu sistem pengendalian manajemen untuk

21 25 memberikan jaminan dilaksanakannya strategi organisasi secara efektif dan efisien sehingga tujuan organisasi dapat dicapai. Kegagalan suatu organisasi dalam mencapai tujuan yang telah ditetapkan dapat terjadi karena adanya kelemahan atau kegagalan pada salah satu atau beberapa tahap dalam proses pengendalian manajemen. Sistem pengendalian manajemen harus didukung dengan perangkat yang lain berupa struktur organisasi yang sesuai dengan tipe pengendalian yang digunakan, manajemen sumberdaya manusia dan lingkungan yang mendukung. Menurut Mardiasmo (2009) tipe pengendalian manajemen menjadi tiga kelompok, yaitu : a. Pengendalian preventif (preventive control) Dalam tahap ini pengendalian terkait dengan perumusan strategi dan perencanaan strategik yang dijabarkan dalam bentuk programprogram. b. Pengendalian operasional (operational control) Dalam tahap ini pengendalian terkait dengan pengawasan pelaksanaan program yang talah ditetapkan melaui alat berupa anggaran. Anggaran digunakan menghubungkan perencanaan dengan pengendalian. c. Pengendalian kinerja Pada tahap ini pengendalian berupa analisis evaluasi kinerja berdasarkan tolak ukur yang telah ditetapkan.

22 Struktur Pengendalian Manajemen Sistem pengendalian manajemen harus didukung dengan struktur organisasi yang baik. Struktur organisasi termanifestasi dalam bentuk struktur pusat pertanggungjawaban (responsibility centers). Pusat pertanggungjawaban adalah unit organisasi yang dipimpin oleh manajer yang bertanggungjawab terhadap aktivitas pusat pertanggungjawaban yang dipimpinnya. Adapun tujuan dibuatnya pusat-pusat pertanggungjawaban menurut Mardiasmo (2009) adalah: a. Sebagai basis perencanaan, pengendalian, dan penilaian kinerja manajer dan unit organisasi yang dipimpinnya b. Untuk memudahkan mencapai tujuan organisasi c. Memfasilitasi terbentuknya goal congruence d. Mendelegasikan tugas dan wewenang ke unit-unit yang memiliki kompetensi sehingga mengurangi beban tugas manajer pusat e. Mendorong kreativitas dan daya inovasi bawahan f. Sebagai alat untuk melaksanakan strategi organisasi secara efektif dan efisisen g. Sebagai alat pengendalian anggaran; Tanggung jawab manajer pusat pertanggungjawaban adalah untuk menciptakan hubungan yang optimal antara sumber daya input yang digunakan dengan output dihasilkan, kemudian dikaitkan dengan target kinerja. input diukur dengan jumlah sumber daya yang digunakan sedangkan output diukur dengan jumlah produk/output yang dihasilkan.

23 27 Organisasi yang dibagi kedalam pusat-pusat pertanggungjawaban akan mempengaruhi sistem akuntansi yang diterapkan. Sistem akuntansi pertanggungjawaban merupakan sistem untuk mengukur berbagai hasil yang dicapai berdasarkan informasi yang dibutuhkan untuk mengoperasikan pusat pertanggungjawaban mereka (Halim & Kusufi, 2013). Secara garis besar pusat pertanggungjawaban pada organisasi sektor publik dibedakan menjadi empat oleh Mardiasmo (2009), yaitu: a. Pusat biaya (expense center) Pusat biaya adalah pusat pertanggungjawaban yang prestasi manajernya dinilai berdasarkan biaya yang telah dikeluarkan. Suatu unit organisasi disebut sebagai pusat biaya apabila ukuran kinerja dinilai berdasarkan biaya yang telah digunakan (bukan nilai output yang dihasilkan). b. Pusat Pendapatan (revenue center) Pusat pendapatan adalah pusat pertanggungjawaban yang prestasi manajernya dinilai berdasarkan pendapatan yang dihasilkan. c. Pusat Laba (profit center) Pusat laba adalah pusat pertanggungjawaban yang membandingkan input (expense) dengan output (revenue) dalam satuan moneter. Kinerja manajer dinilai berdasarkan laba yang dihasilkan.

24 28 d. Pusat investasi (investment center) Pusat investasi adalah pusat pertanggungjawaban yang prestasi manajernya dinilai berdasarkan laba yang dihasilkan dikaitkan dengan investasi yang ditanamakan pada pusat pertanggungjawaban yang dipimpinnya. 3.4 Proses Pengendalian Manajemen Sektor Publik Menurut Mardiasmo (2009) proses pengendalian manajemen pada organisasi sektor publik dapat dilakukan dengan menggunakan saluran komunikasi formal dan informal. Saluran informasi formal meliputi: a. Perumusan strategi (strategy formulation) b. Perencanaan startegik (strategic plannning) c. Penganggaran d. Operasional (pelaksanaan anggaran) e. Evaluasi kinerja Saluran komunikasi informal dapat dilakukan melalui komunikasi langsung, pertemuan informal, diskusi, atau melalui metoda management by walking around. Sistem pengendalian manajemen suatu organisasi dirancang untuk mempengaruhi orang-orang didalam organisasi tersebut agar berperilaku sesuai dengan tujuan organisasi. Pengendalian organisasi dapat berupa aturan dan prosedur birokrasi atau melalui pengendalian dan manajemen informasi yang dirancang secara formal.

25 Anggaran sebagai alat pengendalian Anggaran sektor publik dapat digunakan untuk mengendalikan (membatasi kekuasaan) eksekutif. Sebagai alat pengendalian manajerial, anggaran sektor publik digunakan untuk meyakinkan bahwa pemerintah mempunyai uang yang cukup untuk memenuhi kewajibannya. Selain itu, anggaran juga digunakan untuk memberi informasi dan meyakinkan legislatif bahwa pemerintah bekerja secara efisien, tanpa adanya korupsi dan pemborosan. Anggaran merupakan alat untuk memonitor kondisi keuangan dan pelaksanaan operasional program atau kegiatan pemerintah (Ulum, 2008). Pengendalian anggaran publik dapat dilakukan melalui empat cara yaitu : a. Membandingkan kinerja aktual dengan kinerja yang dianggarkan b. Menghitung selisih anggaran (favourable dan unfavourable variances) c. Menemukan penyebab yang dapat dikendalikan (controllable) dan tidak dapat dikendalikan (uncontrollable) atas suatu varians d. Merevisi standar biaya atau target anggaran untuk tahun berikutnya. 4. Analisis Varians (Selisih) Anggaran Menurut Mahsun et al. (2007) analisis selisih anggaran adalah teknik pengukuran kinerja tradisional yang membandingkan antara anggaran dengan realisasi tanpa melihat keberhasilan program. Pengukuran kinerja ditekankan pada input, yaitu jika terjadinya overspending dan underspending. Analisis varians adalah perbedaan

26 30 antara biaya aktual input dan biaya yang direncanakan (Hansen and Mowen, 2015). Menurut Welsch et al,. (2000) kemungkinan yang perlu dipertimbangkan untuk menentukan sebab yang mendasari dalam mempertimbangkan dan mengevaluasi varians, diantaranya : a. Varians tidak material b. Varians disebabkan oleh kesalahan pelaporan. Sasaran yang direncanakan atau dianggarkan dan aktual yang disediakan oleh departemen akuntansi harus diperiksa kebenarannya c. Varians disebabkan oleh keputusan khusus manajemen. Untuk meningkatkan efisiensi atau untuk menghadapi kemungkinan tertentu, manajemen sering membuat keputusan yang menyebabkan adanya varians d. Banyak varians yang dapat dijelaskan dalam hal dampak dari faktor yang tidak dapat dikendalikan yang diidentifikasi. e. Varians yang tidak diketahui penyebabnya harus menjadi perhatian utama dan diselidiki secara teliti. 5. Kinerja 5.1 Pengertian Kinerja Kinerja merupakan gambaran dari pencapaian pelaksanaan suatu kegiatan atau program atau kebijakan dalam mewujudkan sasaran, tujuan, misi dan visi organisasi yang tertuang dalam perumusan skema strateegis suatu organisasi (Mardiasmo, 2009).

27 Penilaian Kinerja Sektor Publik Penilaian kinerja merupakan bagian dari sistem pengendalian. Penilaian kinerja dilakukan untuk mengetahui tingkat efisiensi dan efektifitas organisasi dalam mencapai tujuan yang sudah ditetapkan. Sistem pengukuran kinerja sektor publik adalah sistem yang bertujuan membantu manajer publik menilai pencapaian suatu strategi melalui indikator kinerja, yang terdiri atas alat ukur finansial dan non-finansial. Sistem pengukuran kinerja dapat dijadikan sebagai alat pengendalian, karena organisasi dapat menetapkan sistem reward dan punishment (Ulum, 2008).