BAB II TINJAUAN PUSTAKA 2.1 Landasan Teori 2.1.1 Pengertian Akuntansi Pertanggungjawaban Slamet Sugiri (2004:194) menyatakan bahwa akuntansi pertanggungjawaban adalah penyusunan laporan prestasi yang dikaitkan kepada individu atau anggotaanggota kelompok sebuah organisasi dengan suatu cara yang menekankan pada faktor-faktor yang dapat dikendalikan oleh individu atau anggota-anggota kelompok tersebut. Bambang Hariadi (2002:108) mengemukakan bahwa akuntansi pertanggungjawaban adalah sistem akuntansi yang berkaitan dengan berbagai pusat pengambilan keputusan dalam struktur organisasi untuk memudahkan pengendalian biaya yang menjadi tanggungan pusat-pusat bersangkutan. Sedangkan Mulyadi (2001:218), mendefinisikan akuntansi pertanggungjawaban sebagai suatu sistem akuntansi yang disusun sedemikian rupa sehingga pengumpulan dan pelaporan biaya dan atau pendapatan dilakukan sesuai dengan pusat pertanggungjawaban dalam organisasi dengan tujuan agar dapat ditunjuk orang atau kelompok orang yang bertanggungjawab atas penyimpangan biaya dan atau pendapatan yang dianggarkan. Jadi, dapat disimpulkan bahwa akuntansi pertanggungjawaban adalah suatu sistem akuntansi yang disusun sedemikian rupa untuk mengukur hasil setiap pusat-pusat pertanggungjawaban dengan cara menekankan pada faktor-faktor yang dikendalikan oleh individu dan membandingkan hasil tersebut dengan yang dianggarkan. Sistem akuntansi pertanggungjawaban memiliki hubungan yang erat 7
dengan struktur organisasi. Idealnya, sistem akuntansi pertanggungjawaban mencerminkan dan mendukung struktur dari sebuah organisasi. 2.1.2 Manfaat Akuntansi Pertanggungjawaban Penerapan akuntansi pertanggungjawaban dapat memberikan beberapa manfaat bagi perusahaan (Mulyadi, 2001:374) yaitu: a) Informasi akuntansi pertanggungjawaban sebagai dasar penyusunan anggaran. Proses penyusunan anggaran pada dasarnya merupakan proses penerapan peran (role setting) dalam usaha pencapaian sasaran perusahaan dengan memanfaatkan sumber daya yang telah disediakan sumber daya yang tersedia umumnya diukur dalam satuan moneter standar berupa informasi akuntansi. Dalam proses penyusunan anggaran informasi akuntansi pertanggungjawaban berfungsi sebagai pengirim pesan (Role sending device) kepada manajer yang diberi peran dalam pencapaian sasaran perusahaan. b) Informasi akuntansi pertanggungjawaban sebagai penilaian kinerja manajer pusat pertanggungjawaban. Informasi akuntansi pertanggungjawaban merupakan informasi yang penting dalam proses perencanaan dan pengendalian. Pengendalian dapat dilakukan dalam memberikan peran bagi setiap manajer untuk merencanakan pendapatan dan biaya yang menjadi tanggung jawabnya dan kemudian menyajikan informasi realisasinya menurut manajer yang bertanggungjawab tersebut. Dengan demikian, informasi akuntansi pertanggungjawaban mencerminkan skor (score) yang dibuat oleh setiap manajer dalam menjaga berbagai sumber 8
daya untuk melaksanakan peran manajer tersebut dalam mencapai sasaran perusahaan. c) Informasi akuntansi pertanggungjawaban sebagai pemotivasi manajer. Pemotivasi adalah sesuatu yang digunakan untuk mendorong timbulnya prakarsa seseorang untuk melakukan tindakan secara sadar dan tertuju. Orang memiliki motivasi untuk berusaha jika ia memiliki nilai penghargaan yang tertinggi atau jika ia berkeyakinan bahwa suatu kinerja akan diberikan penghargaan yang tinggi, jika kinerja tersebut tergolong baik. d) Informasi akuntansi pertanggungjawaban memungkinkan pengelolaan aktivitas. Dalam lingkungan manufaktur maju, manajemen dituntut untuk senantiasa melaksanakan penyempurnaan aktivitas agar pelanggan (customer) terjamin tidak akan dibebani dengan biaya bukan penambah nilai. Dengan demikian manajemen memerlukan pemisahan aktivitas penambah dan bukan penambah nilai dan indentifikasi sumber daya yang dikonsumsi oleh kedua tipe aktivitas tersebut e) Informasi akuntansi pertanggungjawaban memungkinkan pemantauan efektivitas program pengelolaan aktivitas. Dalam lingkungan manufaktur maju, manajemen dituntut melaksanakan penyempurnaan aktivitas secara berkesinambungan agar perusahaan memiliki daya saing jangka panjang. 9
2.1.3 Syarat Penerapan Akuntansi Pertanggungjawaban Penerapan akuntansi pertanggungjawaban memerlukan beberapa persyaratan yang harus dipenuhi sehingga sistem tersebut terlaksana sesuai dengan tujuannya. Lima kondisi yang diperlukan untuk penerapan akuntansi pertanggungjawaban menurut Mulyadi (2001:348) yaitu: 1) Organisasi yang terdiri dari pusat-pusat pertanggungjawaban dimana terdapat desentralisasi wewenang didalamnya. 2) Anggaran biaya yang disusun menurut pusat-pusat pertanggungjawaban. 3) Penggolongan biaya sesuai dengan dapat tidaknya biaya terkontrol oleh manajemen pusat pertanggungjawaban. 4) Sistem akuntansi biaya yang disesuaikan dengan struktur organsasi. 5) Sistem pelaporan biaya kepada manajer yang bertanggungjawab. Menurut R.A. Supriyono (2001:374) akuntansi pertanggungjawaban dapat diterapkan dengan baik jika terdapat kondisi berikut: 1) Luasnya wewenang dan tanggung jawab pembuat keputusan harus ditentukan dengan baik melalui struktur organisasi. 2) Manajer pertanggungjawaban harus berperan serta dalam penentuan tujuan yang digunakan untuk mengukur prestasinya. 3) Manajer pusat pertanggungjawaban harus berusaha untuk mencapai tujuan yang telah ditentukan untuknya dan untuk pusat pertanggungjawaban. 4) Manajer pertanggungjawaban harus bertanggungjawab terhadap kegiatan pusat pertanggungjawaban yang dapat dikendalikan. 10
5) Hanya biaya, pendapatan laba dan investasi yang dapat dikendalikan oleh manajer pusat pertanggungjawaban yang harus dimasukkan ke dalam laporan prestasinya. 6) Laporan prestasi dan umpan balik untuk manajer pusat pertanggungjawaban harus disajikan tepat waktu. 7) Laporan prestasi harus menyajikan secara jelas selisih yang terjadi, tindakan koreksi, dan tindak lanjutnya sehingga memungkinkan diterapkan prinsip pengecualian. 8) Harus ditentukan dengan jelas peranan prestasi manajemen terhadap struktur balas jasa atau perangsang dalam perusahaan. 9) Sistem akuntansi pertanggungjawaban hanya mengukur salah satu prestasi kerja pusat pertanggungjawaban, yaitu prestasi keuangan. Selain prestasi keuangan, seorang manajer dapat dinilai prestasinya atas dasar tingkat kepuasan karyawan, moral dan sebagainya. Berdasarkan pendapat para ahli di atas, maka akuntansi pertanggungjawaban dapat dilaksanakan dengan baik dan efektif apabila memenuhi beberapa persyaratan penerapan: a) Struktur organisasi yang memisahkan secara tegas wewenang dan tanggungjawab setiap manajemen. b) Adanya anggaran yang disusun di setiap tingkatan manajemen. c) Adanya pemisahan antara biaya yang dapat dikendalikan dan biaya yang tidak dapat dikendalikan pada masing-masing tingkatan manajemen. d) Sistem pelaporan biaya pada manajer yang bertanggungjawab. 11
2.1.4 Struktur Organisasi Dalam merancang suatu sistem akuntansi pertanggungjawaban terlebih dahulu harus dilakukan penelitian mengenai struktur organisasi perusahaan yang bersangkutan. Hal ini dikarenakan sistem akuntansi pertanggungjawaban mencerminkan dan mendukung struktur organisasi dari sebuah perusahaan. Mulyadi (2001:183) menyatakan bahwa struktur organisasi mencerminkan pembagian dan hirarki wewenang dalam perusahaan. Melalui struktur organisasi, manajemen melaksanakan pendelegasian wewenang untuk melaksanakan tugas khusus kepada manajemennya yang lebih bawah agar dapat mencapai pembagian pekerjaan yang bermanfaat. T. Hani Handoko (2001:169) menyatakan bahwa struktur organisasi adalah mekanisme-mekanisme formal dengan mana organisasi dikelola, dimana struktur organisasi ini menunjukkan kerangka dan susunan perwujudan pola tetap hubungan-hubungan diantara fungsi-fungsi, bagian-bagian atau posisi-posisi maupun orang-orang yang menunjukkan kedudukan, tugas wewenang dan tanggungjawab yang berbeda-beda dalam suatu organisasi. Sedangkan menurut Slamet Sugiri (2004: 8), struktur organisasi merupakan kerangka hubungan antara satuan-satuan organisasi yang didalamnya terdapat pejabat tugas wewenang yang masing-masing mempunyai peranan tertentu dalam kesatuan yang utuh. Berdasarkan beberapa definisi diatas, maka dapat dilihat 3 unsur pokok yang terkandung dalam pengertian struktur organisasi yaitu tugas, wewenang dan tanggung jawab. Dari struktur organisasi ini dapat diketahui informasi-informasi tentang kepada siapa seseorang harus bertanggungjawab, kepada siapa seorang 12
pimpinan dapat memerintah atau melakukan otorisasinya dan dengan siapa dapat bekerja sama. Sehingga nantinya struktur organisasi dapat dijadikan pegangan dengan demi terciptanya suatu hubungan kerjasama yang baik antara bawahan dengan atasan menyangkut tugas, wewenang, dan tanggungjawab. 2.1.5 Pusat Pertanggungjawaban Dalam prinsip akuntansi pertanggungjawaban, setiap bagian dalam organisasi akan dipimpin oleh seorang pimpinan. Pimpinan ini akan bertanggungjawab atas nama kelompoknya serta melaporkan pelaksanaan kegiatannya kepada bagian yang lebih tinggi kemudian akan melaporkan ke bagian diatasnya. Menurut Mulyadi (2001:389) pusat pertanggungjawaban adalah suatu unit organisasi dari dalam perusahaan yang dipimpin oleh seorang manajer yang bertanggungjawab. Pusat pertanggungjawaban terdiri dari pusat pendapatan, pusat biaya, pusat laba dan pusat investasi. 1) Pusat Pendapatan Pusat pendapatan adalah pusat pertanggungjawaban yang manajernya diberikan wewenang untuk mengendalikan pendapatan pusat pertanggungjawaban tersebut. Manajer pusat pertanggungjawaban diukur kinerjanya dari pendapatan yang diperoleh pusat pertanggungjawaban dengan membandingkan antara pendapatan yang dianggarkan dengan realisasi pendapatan, tetapi tidak diminta pertanggungjawaban mengenai masukannya karena ia tidak mempengaruhi pemakaian masukan tersebut. 13
2) Pusat Biaya Pusat biaya adalah pusat pertanggungjawaban yang kinerja manajernya diukur atas dasar biaya (nilai masukannya) dengan membandingkan anggaran biaya dengan realisasinya. Dalam pusat biaya, keluarannya tidak perlu diukur dalam wujud pendapatan. Hal ini disebabkan karena kemungkinan manajer pusat biaya tersebut tidak dapat bertanggungjawab atas keluaran pusat biaya tersebut. 3) Pusat Laba Pusat laba adalah pusat pertanggungjawaban yang manajernya diberi wewenang untuk mengendalikan pendapatan dan biaya pusat pertanggungjawaban. Manajer pusat laba diukur kinerjanya dari selisih antara biaya pendapatan dan biaya yang dikeluarkan untuk memperoleh pendapatan tersebut. 4) Pusat Investasi Pusat investasi adalah pusat pertanggungjawaban yang manajernya diukur kinerjanya dengan menghubungkan laba yang diperoleh pusat pertanggungjawaban tersebut dengan investasi yang digunakan. Manajer pusat investasi memiliki tanggungjawab dan wewenang yang lebih besar daripada pusat laba atau pusat biaya. Dari kedua pengertian diatas dapat ditarik kesimpulan bahwa pusat pertanggungjawaban adalah bagian dari organisasi dimana manajer bertanggungjawab atas bagian yang dipimpin. Dasar pelaksanaan akuntansi pertanggungjawaban dalam organisasi adalah terletak pada masing-masing pusat 14
pertanggungjawaban yang bertanggungjawab atas biaya, laba, pendapatan, dan investasi sesuai dengan wewenang yang dimilikinya. 2.1.6 Pengertian Anggaran Salah satu tujuan dari sistem akuntansi pertanggungjawaban adalah adanya penyusunan anggaran. Sesuai dengan struktur organisasinya, setiap manajer telah mengetahui wewenang dan tanggungjawabnya masing-masing sehingga apabila terjadi ketidaksesuaian dengan yang direncanakan dalam anggaran akan mudah diketahui dan ditunjuk siapa yang bertanggungjawab. Ada beberapa pengertian anggaran yang dikemukakan oleh beberapa ahli. Carter & Usry (2006:13) menyatakan bahwa anggaran adalah pernyataan terkuantifikasi dan tertulis dari rencana manajemen. Seluruh tingkatan manajemen sebaiknya terlibat dalam membuatnya. Anggaran yang dapat dilaksanakan meningkatkan koordinasi dari pekerja, klarifikasi kebijakan dan kristalisasi rencana. Anggaran juga menciptakan kecocokan internal dan kebulatan suara atas tujuan diantara manajer dan pekerja yang lebih besar. R.A. Supriyono (2000:15) yang dimaksud dengan anggaran adalah merupakan rencana keuangan perusahaan yang sekaligus dipakai dasar sistem pengendalian (pengawasan) keuangan perusahaan untuk periode yang akan datang. Sedangkan menurut Mulyadi (2001:488) anggaran adalah merupakan suatu rencana kerja yang dinyatakan secara kuantitatif yang diukur dalam satuan moneter standar dan satuan ukur yang lain yang mencakup jangka waktu satu tahun. 15
Berdasarkan beberapa uraian diatas, maka dapat ditarik suatu pengertian bahwa anggaran merupakan rencana kerja, kegiatan yang dinyatakan secara kuantitatif yang diukur dalam satuan moneter untuk masa yang akan datang atau dalam suatu periode tertentu. Penyusunan anggaran sebaiknya melibatkan semua tingkatan manajemen dalam perusahaan. 2.1.7 Anggaran Fleksibel (Flexible Budget) Menurut Simamora (2002:362), anggaran fleksibel (flexible budget) adalah anggaran yang dapat disesuaikan dengan berbagai tingkat aktivitas guna mencerminkan bagaimana biaya berubah seiring dengan perubahan volume produksi. Anggaran fleksibel berbeda dengan anggaran statik. 1) Anggaran fleksibel tidak membatasi diri hanya pada satu tingkat aktivitas, namun diarahkan kepada suatu kisaran aktivitas (range of activity). Di lain pihak anggaran statik diarahkan hanya pada satu tingkat aktivitas. 2) Anggaran fleksibel, hasil aktualnya tidak harus dibandingkan dengan biaya dianggarkan pada tingkat aktivitas. Seandainya biaya sesungguhnya dikeluarkan pada tingkat aktivitas yang berbeda dengan apa yang direncanakan semula, maka manajer mampu menyusun anggaran baru untuk membandingkan hasil aktual. Berbeda dengan anggaran fleksibel, dalam anggaran statik hasil aktual selalu dibandingkan terhadap biaya dianggarkan pada tingkat aktivitas anggaran semula. Menurut Welsh, Glenn A., Ronald W.Hilton, Paul N.Gordon (2000:320), ada 3 kegunaan yang spesifik dari anggaran fleksibel, yaitu : 16
1) Memudahkan persiapan anggaran fleksibel bagi pusat-pusat pertanggungjawaban untuk dicantumkan dalam rencana laba taktis. 2) Menyajikan sasaran yang jelas dari pengeluaran bagi para manajer di pusat pertanggungjawaban selama periode tercakup dalam kerangka rencana laba. 3) Menyuguhkan jumlah-jumlah anggaran pengeluaran yang disesuaikan kepada aktivitas aktual untuk perbandingan-perbandingan (terhadap pengeluaran aktual) dalam laporan kinerja bulanan. Adapun langkah-langkah dalam menyusun anggaran fleksibel yang harus ditempuh menurut Garrison & Noreen (2000:63) adalah sebagai berikut. 1) Menentukan range relevan yang dapat diharapkan pada range ini dimana aktivitas akan berfluktuasi selama periode yang akan datang. 2) Menganalisis biaya yang akan dikeluarkan pada range relevan dengan menentukan pola perilaku biaya (biaya tetap, variabel, dan semi variabel). 3) Memisahkan biaya berdasarkan pola perilakunya, dengan menentukan rumus biaya variabel dan semivariabel. 4) Dengan menggunakan rumus biaya variabel, susunlah anggaran yang menunjukkan jumlah biaya yang akan dikeluarkan pada berbagai tingkat aktivitas disepanjang range relevan aktivitas. 2.1.8 Keuntungan dan Keterbatasan Anggaran Pemakaian anggaran di dalam perusahaan memberikan keuntungankeuntungan. Menurut R.A. Supriyono (2000:18) keuntungan-keuntungan tersebut adalah sebagai berikut. 17
1) Penyusunan anggaran merupakan kekuatan manajemen dalam menyusun perencanaan, dimana manajemen melihat ke depan untuk menentukan tujuan perusahaan yang dinyatakan dalam ukuran financial. 2) Anggaran dapat digunakan sebagai alat koordinasi berbagai kegiatan perusahaan. 3) Implementasi anggaran dapat menciptakan alat untuk pengawasan kegiatan perusahaan. 4) Berdasarkan teknik yang digunakan di dalam anggaran, manajemen dapat memeriksa dengan seksama penggunaan sumber ekonomi yang dimiliki oleh perusahaan apakah dapat berdaya guna (efisien) dan berhasil guna (efektif). 5) Pemakaian anggaran mengakibatkan timbulnya suasana yang bersemangat untuk memperoleh laba, timbul kesadaran tentang pentingnya biaya sebelum dana disediakan. 6) Pemakaian anggaran dapat mendorong dipakainya standar sebagai alat pengukur prestasi suatu bagian atau individu di dalam organisasi perusahaan. 7) Pemakaian anggaran dapat membantu manajemen di dalam pengambilan keputusan untuk memilih beberapa alernatif yang mungkin dilaksanakan. Disamping keuntungan-keuntungan dari pemakaian anggaran ada juga keterbatasan dari anggaran sebagai berikut. 1) Anggaran didasarkan pada estimasi atau proyeksi atas kegiatan yang akan datang, ketepatan dari estimasi sangat tergantung pada pengalaman dan kemampuan dari estimator atau proyektor, ketidaktepatan anggaran berakibat 18
tidak dapat dipakai sebagai alat perencanaan, koordinasi dan pengawasan dengan baik. 2) Anggaran harus selalu disesuaikan dengan perubahan kondisi dan asumsi. Anggaran disusun atas dasar kondisi dan asumsi tertentu, oleh karena itu perubahan kondisi dan asumsi yang mendasari penyusunan anggaran mengharuskan adanya revisi anggaran agar anggaran tersebut dapat digunakan sebagai alat manajemen. 3) Anggaran dapat dipakai sebagai alat oleh manajemen hanya apabila semua pihak, terutama manajer-manajer perusahaan, secara terus menerus dan terkoordinasi berusaha dan bertanggungjawab atas tercapainya tujuan yang telah ditentukan di dalam anggaran. 4) Semua pihak di dalam perusahaan perlu menyadari bahwa anggaran adalah alat untuk membantu manajemen, akan tetapi tidak dapat menggantikan fungsi manajemen dan judgement manajemen masih diperlukan atas dasar pengetahuan dan pengalamannya. 2.1.9 Pengertian Biaya Informasi biaya sangat diperlukan oleh suatu perusahaan khususnya perusahaan manufaktur untuk digunakan sebagai ukuran dalam menentukan apakah kegiatan usahanya menghasilkan laba atau tidak. Sehingga manajemen mengetahui perkembangan dari perusahaan tersebut dan dapat mempertahankan eksistensi prusahaannya. Mulyadi (2005 : 8) biaya dalam arti luas adalah pengorbanan sumber ekonomi, yang diukur dalam satuan uang, yang telah terjadi atau kemungkinan 19
akan terjadi untuk tujuan tertentu. Biaya dalam arti sempit adalah pengorbanan sumber ekonomi untuk memperoleh aktiva. R.A. Supriyono (2000 : 16) mendefinisikan biaya sebagai harga perolehan yang dikorbankan atau yang digunakan dalam rangka memperoleh penghasilan dan akan dipakai sebagi pengurang penghasilan. Sedangkan menurut Simamora (2002 : 40) menyatakan bahwa biaya adalah kas atau nilai ekuivalen kas yang dikorbankan untuk barang atau jasa yang diharapkan memberikan manfaat (pendapatan) pada saat ini atau di masa mendatang bagi organisasi. Dikatakan sebagai ekuivalen kas (setara kas) karena sumber daya non kas dapat ditukar dengan barang atau jasa yang diinginkan, misalnya untuk menukar peralatan dengan bahan baku yang digunakan dalam produksi. Jadi dapat disimpulkan bahwa biaya adalah kas atau setara kas yang dibayarkan untuk mendapatkan kegunaan baik dimasa sekarang maupun di masa yang akan datang, yang diukur dalam satuan uang. Oleh karena itu, biaya digunakan untuk menentukan apakah perusahaan menghasilkan laba atau tidak. 2.1.10 Biaya yang Dapat Dikendalikan dan Biaya yang Tidak Dapat Dikendalikan Terjadinya biaya dalam suatu pusat pertanggungjawaban tidak selalu sebagai akibat dari keputusan yang diambil oleh manajer pusat pertanggungjawaban yang bersangkutan. Karena tidak semua biaya yang terjadi dalam suatu pusat pertanggungjawaban dapat dikendalikan oleh manajer yang bersangkutan, maka di dalam pengumpulan dan pelaporan biaya setiap pusat pertanggungjawaban harus 20
dipisahkan antara biaya-biaya yang dapat dikendalikan (controllable cost) dengan biaya-biaya yang tidak dapat dikendalikan (uncontrollable cost). Mulyadi (2001:168) menyatakan bahwa biaya yang dapat dikendalikan (controllable cost) adalah biaya yang terjadi dalam suatu pusat pertanggungjawaban yang secara signifikan dapat dipengaruhi oleh manajer pusat pertanggungjawaban tersebut dalam jangka waktu tertentu. Sedangkan biaya yang tidak dapat dikendalikan (uncontrollable cost) adalah sebaliknya, yaitu yang secara signifikan tidak dapat dipengaruhi oleh manajer pusat pertanggungjawaban dalam jangka waktu tertentu. Untuk memisahkan biaya ke dalam biaya terkendali dan tidak terkendalikan pada kenyataannya seringkali ditemui kesulitan. Hanya sedikit biaya yang terjadi menjadi tanggung jawab seseorang. Pedoman untuk menetapkan apakah suatu biaya dapat dibebankan sebagai tanggung jawab seorang manajer pusat pertanggungjawaban adalah sebagai berikut: 1) Jika seorang manajer memiliki wewenang, baik dalam perolehan maupun penggunaan jasa ia harus dibebani dengan biaya jasa tersebut. 2) Jika seorang manajer dapat secara signifikan mempengaruhi jumlah biaya tertentu mungkin tidak mempunyai wewenang dalam memutuskan perolehan barang atau jasa, baik harga maupun jumlahnya, namun dapat secara signifikan mempengaruhi jumlah pemakaiannya. Dalam hal ini, ia dapat dibebani tanggung jawab pemakaian barang atau jasa tersebut. Meskipun seorang manajer tidak dapat secara signifikan mempengaruhi jumlah biaya tertentu melalui tindakan langsungnya sendiri, ia dapat juga dibebani 21
biaya tersebut, jika manajemen puncak menghendaki agar ia menaruh perhatian, sehingga ia dapat membantu manajer lain yang bertanggungjawab untuk mempengaruhi biaya tersebut. 2.1.11 Pengertian Biaya Produksi R.A. Supriyono (2000:16) menyatakan bahwa biaya produksi adalah biaya yang berhubungan dengan fungsi produksi atau kegiatan pengolahan bahan baku menjadi produk selesai. Carter & Usry (2006:40), biaya produksi adalah jumlah dari tiga elemen biaya yaitu biaya bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, dan overhead pabrik. Simamora (2002:40) membagi biaya produksi menjadi 3 bagian yang terdiri dari: 1) bahan baku langsung (direct material), yaitu bahan baku yang menjadi bagian integral dari produk jadi perusahaan dan dapat ditelusuri dengan mudah. Bahan baku langsung ini menjadi bagian fisik produk dan terdapat hubungan langsung antara masukan bahan baku dan keluaran dalam bentuk produk akhir/jadi. 2) tenaga kerja langsung (direct labour cost), yaitu biaya tenaga kerja yang dapat ditelusuri secara fisik ke dalam pembuatan produk dan bisa pua ditelusuri dengan mudah atau tanpa memakan banyak biaya. 3) overhead pabrikasi (manufacturing overhead cost), yaitu meliputi semua biaya pabrikasi selain biaya bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung. Biaya overhead pabrikasi dapat diolongkan menjadi 3 jenis biaya yaitu: 22
a) Biaya bahan penolong (indirect material cost), yaitu biaya bahan baku yang dibutuhkan untuk proses produksi namun bukan merupakan bagian integral dari produk jadi. b) Biaya tenaga kerja tidak langsung, yaitu biaya personalia yang tidak bekerja secara langsung atas produk, namun jasanya diperlukan untuk proses pabrikasi. c) Biaya pabrikasi lain-lain (other manufacturing cost), yaitu biaya pabrikasi lain-lain yang bukan bahan baku maupun tenaga kerja. 2.1.12 Klasifikasi Biaya Berdasarkan Volume Kegiatan Seperti yang telah dijelaskan sebelumnya bahwa klasifikasi biaya berdasarkan tujuan pengendalian biaya dapat digolongkan menjadi dua, yaitu biaya terkendali (controllable cost) dan biaya tidak terkendali (uncontrollable cost). Sebelum melakukan pemisahan biaya terkendali dan biaya tidak terkendali, perlu dilakukan klasifikasi biaya berdasarkan perubahan volume kegiatan sebagai langkah awalnya, dimana menurut R.A. Supriyono (2000:28) dapat dibagi menjadi tiga. 1) Biaya Variabel (Variable cost) Biaya variabel adalah unsur biaya yang berubah secara proporsional dengan perubahan volume atau aktivitas produksi. Biaya variabel dikatakan sebagai biaya aktivitas sebab timbulnya karena usaha produksi atau pengerjaan yang dilakukan di dalam divisi. Karakteristik biaya variabel adalah sebagai berikut. 23
a) Biaya yang jumlah totalnya akan berubah secara proporsional dengan perubahan volume kegiatan, semakin besar volume kegiatan maka semakin tinggi jumlah total biaya variabel, dan sebaliknya semakin kecil volume kegiatan semakin rendah pula biaya variabelnya. b) Pada biaya variabel, biaya satuan tidak dipengaruhi oleh perubahan volume kegiatan sehingga biaya satuan konstan. 2) Biaya Tetap (Fixed Cost) Biaya tetap adalah biaya yang secara totalitas tetap tanpa ada perubahan aktivitas. Biaya ini disebut juga sebagai biaya kapasitas karena biaya diakibatkan oleh pengeluaran untuk perolehan fasilitas pabrik, peralatan dan sebagainya yang diperlukan untuk penyediaan kapasitas dasar bagi operasi yang berkesinambungan. Karakteristik biaya tetap adalah biaya yang jumlah totalnya tetap konstan tidak dipengaruhi oleh volume kegiatan atau aktivitas sampai tingkat tertentu. 3) Biaya Semivariabel (Semivariabel Cost) Biaya semivariabel adalah biaya yang mengandung elemen biaya variabel dan biaya tetap. Pada aktivitas tertentu biaya ini dapat menunjukkan karakteristik yang sama dengan biaya tetap dan pada aktivitas yang lain juga dapat menunjukkan karakteristik yang sama dengan biaya variabel. Karakteristik biaya semivariabel adalah sebagai berikut. a) Biaya yang jumlah totalnya akan berubah sesuai kegiatan, akan tetapi sifatnya tidak sebanding. Semakin tinggi volume kegiatan semakin besar jumlah biaya total dan sebaliknya. 24
b) Biaya semivariabel, biaya satuan akan berubah berbanding terbalik dengan perubahan volume kegiatan tetapi sifatnya tidak sebanding. Sampai dengan tingkat kegiatan tertentu semakin tinggi volume kegiatan semakin rendah biaya satuan dan sebaliknya. 2.1.13 Pemisahan Biaya Semi Variabel Menurut Budhiarta (2001 : 125) untuk memisahkan biaya semi variabel ke dalam biaya tetap dan biaya variabel dapat digunakan tiga metode pemisahan sebagai berikut. 1) Metode titik tertinggi dan terendah (high and low method) Untuk memperkirakan fungsi biaya dalam metode ini suatu biaya pada tingkat kegiatan yang paling tinggi dibandingkan dengan biaya pada tingkat kegiatan terendah di masa lalu. Selisih biaya yang dihitung merupakan elemen biaya variabel dalam biaya tersebut. 2) Metode biaya berjaga (standby cost method) Dalam metode ini diasumsikan bahwa dalam keadaan tidak berproduksi, biaya reparasi dan pemeliharaan harus tetap ada dalam suatu perusahaan. Suatu perusahaan dikatakan tidak berproduksi bukan berarti pemeliharaan (maintenance) ikut dihentikan pula. Biaya pemeliharaan yang terjadi pada saat produksi nol disebut biaya berjaga dan oleh karenanya disebut biaya tetap. Metode ini sangat bergantung pada ketepatan dalam memperkirakan biaya tetap yang hanya didasarkan atas pengalaman. 25
3) Metode kuadrat terkecil (least square method) Metode ini menganggap bahwa hubungan antara biaya dan volume kegiatan berbentuk garis lurus dengan persamaan regresinya yaitu Y= a + b, dimana Y merupakan variabel tidak bebas / terikat (dependent variable) yaitu variabel yang perubahannya ditentukan oleh perubahan pada variabel x yang merupakan variabel bebas (independent variable). Variabel Y menunjukkan volume kegiatan, dan variabel a menunjukkan unsur biaya tetap, sedangkan variabel b menunjukkan unsur biaya variabel. Rumus persamaan regresinya adalah sebagai berikut : Y = a + bx...(1) nσxy - x y b =...(2) n x 2 ( x ) 2 y - b x a =...(3) n 2.1.14 Analisis Selisih (Analisis Varians) Menurut L.M. Samryn (2002:213), varians adalah selisih antara harga dan kuantitas standar dengan harga dan kuantitas sesungguhnya. Makin banyak variabel yang mempengaruhi implementasi standar, maka makin besar kemungkinan terjadinya selisih. Sedangkan menurut Simamora (2000:638) menyatakan bahwa analisis selisih merupakan perbedaan antara biaya standar dan biaya aktual/sesungguhnya guna menentukan apakah kegiatan usaha dilakukan secara efisien. Analisis selisih melibatkan pembagian jumlah selisih antara biaya standar dan biaya 26
sesungguhnya untuk bahan baku, tenaga kerja langsung, dan overhead ke dalam dua komponen. Dengan membagi-bagi jumlah selisih tersebut, manajer dapat memperoleh wawasan ke dalam bidang-bidang spesifik yang membutuhkan perhatian. Berdasarkan pendapat para ahli diatas, dapat disimpulkan bahwa analisis selisih merupakan suatu analisis terhadap perbedaan antara anggaran dengan biaya yang sesungguhnya terjadi. Selisih yang terjadi dapat bersifat selisih menguntungkan maupun selisih yang merugikan. 2.1.15 Penilaian Kinerja Tujuan pokok dalam penilaian kinerja menurut Mulyadi (2001:416) adalah untuk memotivasi karyawan dalam mencapai sasaran organisasi dan dalam mematuhi standar perilaku yang telah ditetapkan sebelumnya, agar membuahkan tindakan dan hasil yang diinginkan. Penilaian kinerja ini dimanfaatkan oleh manajemen untuk : 1) Mengelola operasi organisasi secara efektif dan efisien melalui pemotivasian karyawan secara maksimal. 2) Membantu pengambilan keputusan yang bersangkutan dengan karyawan seperti promosi, transfer dan pemberhentian. 3) Mengidentifikasikan kebutuhan pelatihan dan pengembangan karyawan serta untuk menyediakan kiteria seleksi dan evaluasi program pelatihan karyawan. 4) Menyediakan umpan balik bagi karyawan mengenai bagaimana atasan mereka menilai kinerja mereka. 5) Mengadakan suatu dasar bagi distribusi penghargaan. 27
Adapun tahap dari penilaian kinerja yaitu: 1) Tahap persiapan, yang terdiri dari 3 tahap: a) Penentuan daerah pertanggungjawaban dan manajer yang bertanggungjawab b) Penetapan kriteria yang dipakai untuk mengukur kinerja c) Pengukuran kinerja sesungguhnya 2) Tahap penilaian, yang terdiri dari 3 tahap: a) Perbandingan kinerja sesungguhnya dengan sasaran yang telah ditetapkan dalam standar. b) Penentuan penyebab timbulnya penyimpangan kinerja sesunguhnya dari yang ditetapkan dalam standar. c) Penegakan perilaku yang diinginkan dan tindakan yang digunakan untuk mencegah perilaku yang tidak diinginkan. 2.1.16 Hubungan Akuntansi Pertanggungjawaban dengan Pengukuran Kinerja Akuntansi pertanggungjawaban merupakan bentuk akuntansi khusus yang dipakai untuk mengevaluasi kinerja keuangan segmen bisnis (Simamora, 2002:253). Penilaian kinerja tiap pusat pertanggungjawaban mampu memotivasi para manajer bagian di dalam menjalankan tugasnya sesuai dengan tujuan yang telah ditetapkan perusahaan. Alat pengukuran yang dipakai untuk mengukur kinerja para manajer adalah biaya-biaya standar dalam anggaran yang telah ditetapkan sebelumnya. Bila hasil sesungguhnya yang dicapai oleh seorang manajer pusat biaya sama 28
dengan standar atau anggaran (sedikit di atas atau di bawahnya), maka akan dinilai baik. Sebaliknya jika hasil sesungguhnya jauh lebih kecil dari anggaran, maka manajer pusat biaya yang bersangkutan dinilai bekerja tidak efisien. Sistem anggaran akuntansi pertanggungjawaban sebagai dasar untuk mengadakan pengukuran kinerja harus dibuat dengan pengecualian faktor-faktor di luar kendali manajer. Dengan kata lain, setiap manajer menyusun anggaran yang menunjukkan biaya-biaya terkendali yang berada di bawah tanggung jawabnya. 2.1.17 Penerapan Akuntansi Pertanggungjawaban pada Bagian Produksi Mulyadi (2001:348) menyatakan bahwa syarat-syarat untuk menerapkan akuntansi pertanggungjawaban dalam suatu perusahaan adalah struktur organisasi yang terdesentralisasi, penyusunan anggaran biaya produksi yang mengikutsertakan semua bagian dibawah departemen produksi, adanya pemisahan biaya produksi yang terkendali dan tak terkendali, sistem akuntansi biaya yang disesuaikan dengan struktur organisasi, serta pelaporan biaya kepada manajer yang bertanggungjawab. Dari kelima syarat tersebut akan disusun laporan pertanggungjawaban terhadap selisih anggaran dan realisasi biaya produksi. Kemudian dari selisih yang ada akan diketahui kinerja bagian produksi. Dengan adanya pengukuran kinerja, maka dapat dilihat bagian produksi mana yang mempunyai kinerja bagus. Dalam arti telah mampu mengendalikan biaya produksi seefektif mungkin. Dengan demikian, melalui penerapan akuntansi pertanggungjawaban pada bagian produksi, pimpinan dapat menilai apakah kinerja manajer produksi dan 29
bawahannya sudah efektif dan efisien berdasarkan standar penyimpangan dan tanggung jawab yang dimiliki atas biaya terkendali, serta memotivasi mereka untuk meningkatkan kinerjanya dimasa yang akan datang. 2.2 Penelitian Sebelumnya 1) Rai Jaya Kristiana, Universitas Udayana tahun 2006, dengan judul Akuntansi Pertanggungjawaban Sebagai Alat Pengendalian Biaya Operasional pada Yayasan Duta Bina Bhuana. Variabel-variabel yang digunakan adalah akuntansi pertanggungjawaban, biaya operasional dan pengendalian biaya operasional. Teknik analisis yang digunakan adalah teknik analisis kualitatif, yang bersifat deskriptif komparatif. Hasil yang diperoleh pada yayasan ini adalah bahwa pada yayasan ini telah memiliki struktur organisasi yang baik. Yayasan ini telah menerapkan proses penyusunan anggaran dengan melibatkan semua bagian industri, dan hasil yang terakhir diperoleh bahwa pada yayasan ini belum melakukan pemisahan antara biaya yang dapat dikendalikan dan biaya yang tidak dapat dikendalikan. Persamaan penelitian ini dengan penelitian sebelumnya yakni sama-sama mengangkat tentang akuntansi pertanggungjawaban. Perbedaannya terletak pada variabel yang digunakan. Pada penelitian ini menggunakan variabel biaya bahan baku, biaya tenaga kerja langsung, dan biaya overhead pabrik. 2) Ni Kadek Ari Soma Wati, Universitas Udayana tahun 2008, yang mengambil judul Akuntansi Pertanggungjawaban Sebagai Alat Bantu dalam menilai Kinerja Manajer di Hotel Nikki. Variabel yang digunakan adalah akuntansi pertanggungjawaban, biaya, anggaran, laba, biaya modal (cost of capital), ROI 30
(Return On Investment), RI (Residual Income), aktiva operasi rata-rata (Investasi). Teknik analisis data yang digunakan yaitu teknik analisis kualitatif dan kuantitatif. Analisis kualitatif yang dimaksud adalah menggambarkan penilaian kinerja yang selama ini diterapkan oleh perusahaan dan membandingkannya dengan teori yang berlaku umum, kemudian teknik analisis kuantitatif yang dipakai adalah dengan membandingkan antara ROI yang dianggarkan dengan realisasi dan RI yang dianggarkan dengan realisasinya. Hasil analisis yang dilakukan, diperoleh bahwa apabila ROI yang dianggarkan dibandingkan dengan ROI yang terealisasi, maka dapat dikatakan kinerja perusahaan dari tahun ke tahun mengalami penurunan (berada dibawah anggaran) hanya pada tahun 2004 saja mengalami peningkatan (berada diatas anggaran). Dari hasil perhitungan dengan menggunakan RI yang terealisasi maka dapat dikatakan kinerja perusahaan dari tahun 2004 mengalami peningkatan sedangkan tahun 2005 dan 2006 mengalami penurunan (berada dibawah anggaran). Persamaan dengan penelitian ini adalah sama-sama mengangkat tentang akuntansi pertanggungjawaban. Sedangkan untuk perbedaannya terletak pada pusat pertanggungjawaban dan variabel yang digunakan. Pada penelitian ini, penilaian kinerja difokuskan pada pusat biaya dan variabel yang digunakan yakni biaya bahan baku, biaya tenaga kerja langsung, dan biaya overhead pabrik. 31