1. Pendahuluan IFRS 5 mengharuskan entitas-entitas untuk melakukan reklasifikasi aset tidak lancarnya di dalam laporan posisi keuangan menjadi dikuasai untuk dijual, atau pelepasan kelompok aset entitas bilamana manajemen memutuskan untuk menjual aset tersebut di dalam satu tahun. kelompok aset yang dihentikan penggunaannya dapat diklasifikasikan sebagai operasi yang dihentikan bilamana memenuhi kriteria tertentu. IFRS 5 mensyaratkan bahwa semua aset tersebut dibukukan atas dasar yang terendah antara nilai yang tercatat atau estimasi harga jual dikurang dengan biaya untuk menjual (nilai neto yang dapat direalisasikan). Sekali aset tersebut direklasifikasikan sebagai aset yang dikuasai untuk dijual atau kelompok pelepasan aset, maka aset tersebut tidak lagi merupakan subyek untuk penyusutan. PSAK No. 58 merupakan adopsi dari IFRS 5 tentang Non-current Assets Held for Sale and Discontinued Operations. IFRS 5 adalah standar pertama yang dihasilkan dari joint project antara IASB dan FASB. IFRS 5 ini adalah hasil review Standar FASB SFAS No. 144 Accounting for the Impairment or Disposal of Long-Lived Assets yang diterbitkan tahun 2001. Selain karena dihasilkan dari joint project pertama antara IASB dan FASB, PSAK ini cukup menarik untuk dicermati karena mengatur klasifikasi aset yang belum pernah ada sebelumnya di IFRS maupun PSAK. PSAK No. 58 mensyaratkan suatu aset yang akan dijual dan memenuhi beberapa syarat tertentu diukur pada nilai yang lebih rendah antara nilai tercatat dan nilai wajar neto (nilai wajar dikurangi biaya untuk menjual). Aset ini harus disajikan sebagai kelompok terpisah sebagai Aset Tidak Lancar Dimiliki untuk Dijual dalam Laporan Posisi Keuangan (Neraca). Sebelum terbitnya standar ini, tidak ada perbedaan klasifikasi dalam IFRS atau PSAK, antara aset tidak lancar yang dimiliki untuk digunakan dengan aset tidak lancar yang dimiliki untuk dijual, kecuali klasifikasi yang berhubungan dengan instrumen keuangan. Sementara US GAAP mengklasifikasikan aset tidak lancar menjadi dua kelompok: (1) dimiliki untuk digunakan, dan (2) dimiliki untuk dijual. IASB berpendapat bahwa penyajian informasi tentang aset atau kelompok aset yang akan dilepas akan memberikan manfaat bagi pengguna Laporan Keuangan. Informasi ini dapat membantu pengguna dalam menilai waktu, jumlah, dan kepastian dari arus kas masa depan. Dengan adanya suatu klasifikasi aset sebagai aset tidak lancar dimiliki untuk dijual membuat IFRS (dan tentunya PSAK) menjadi lebih lengkap dan lebih konvergen dengan standar lain, dalam hal ini US GAAP. 1
2. Ruang Lingkup IFRS 5 menangani aset tidak lancar yang terbanyak. Namun, standar ini tidak memasukkan aset tertentu dari ruang lingkupnya aset yang tidak dimasukkan, diklasifikasikan menjadi dua kategori utama: a) Aset tidak lancar yang telah dinilai pada nilai wajar dengan perubahan nilai wajar yang dibukukan di dalam laba atau rugi, seperti aset keuangan. b) Aset untuk mana terdapat kendala dalam menentukan nilai wajarnya, seperti aset pajak yang ditangguhkan, aset yang timbul dari imbalan karyawan dan hak kontraktual menurut kontrak asuransi. 3. Bilamana dilakukan Reklasifikasi Jika kondisi berikut dipenuhi, maka Standar Pelaporan Keuangan Internasional (IFRS) mengharuskan entitas-entitas untuk melakukan reklasifikasi asetnya sebagai aset yang dikuasai untuk dijual atau sebagai kelompok aset yang dilepaskan: Suatu aset tidak lancar atau kelompok aset yang dilepaskan harus tersedia untuk penjualan segera dan penjualan harus mempunyai kemungkinan tinggi untuk direalisasikan harga pasar harus masuk akal dibandingkan dengan nilai wajar berjalan dari aset tidak lancar tersebut atau kelompok aset yang dilepaskan. Untuk aset yang sudah tersedia untuk dijual segera, maka tindakan yang diperlukan untuk menyelesaikan penjualan tersebut, harus dilakukan atau mustahil untuk dibatalkan. Penjualan harus terjadi di dalam kurun waktu satu tahun dari tanggal dimulainya pengklasifikasian. Apabila penjualan tidak diselesaikan dalam kurun waktu satu tahun, maka aset tersebut harus diklasifikasikan sebagai yang dikuasai untuk dijual jika persyaratan berikut dipenuhi: Entitas berkomitmen untuk menjual aset tidak lancar, tetapi kondisi dipaksakan oleh pihak lain yang menyebabkan penjualan tidak selesai hingga suatu komitmen pembelian entitas dilakukan dan komitmen ini sangat mungkin terjadi di dalam kurung waktu satu tahun. Suatu komitmen pembelian entitas dilakukan, tetapi kondisi yang tidak diharapkan, dipaksakan oleh pembeli aset tidak lancar tersebut. Aset tidak dijual karena keadaan yang tidak memungkinkan muncul Aaset tidak lancar harus dipasarkan pada harga yang masuk akal dan harus memenuhi kriteria, untuk terus diklasifikasikan sebagai aset yang dikuasai untuk dijual. Contoh : Common Seals Inc., berkomitmen untuk menjual fasilitas di California dan menyewa sebuah agen untuk mempromosikan penjualannya. Entitas melakukan reklasifikasi fasilitas tersebut dari aset tidak lancar menjadi aset yang dikuasai untuk dijual.selama tahun bersangkutan, kondisi ekonomi di AS sangat memburuk, di mana harga-harga menurun dan kredit tidak tersedia untuk fasilitas yang baru.setahun telah berlalu dan 2
fasilitas belum juga terjual. Manajemen masih ingin menjual asetnya dan secara aktif mempromosikannya termasuk pengurangan atas harga jualnya. Haruskah Common Seals Inc., mengembalikan klasifikasi fasilitas litbang menjadi suatu aset tetap pabrik atau terus untuk membukukannya sebagai aset yang dikuasai untuk dijual? Kriteria keempat di dalam IFRS 5 mengizinkan Common Seals Inc., untuk tetap mempertahankan aset yang dikuasai untuk dijual karena manajemen melakukan semuanya agar fasilitas tersebut dapat dijual walaupun entitas menghadapi kendala yang luar biasa dalam mewujudkan penjualan tersebut. 4. Asset yang dimiliki untuk dijual Apabila suatu entitas memutuskan untuk menjual suatu aset tidak lancar dalam kurun waktu setahun atau kurang, maka IFRS 5 mengharuskan entitas untuk melakukan reklasifikasi aset sebagai dikuasai/ dimiliki untuk dijual.peristiwa utama yang memicu reklasifikasi yaitu bilamana entitas memutuskan untuk menjual aset daripada terus untuk menggunakannya. Contoh : Entitas XYZ sedang merelokasi fasilitas manufakturnya dari AS ke Cina. Bangunan pabrik beserta tanahnya tidak diperlukan lagi dan manajemen memutuskan untuk menjualnya. Dua tahun telah berlalu dan manajemen tidak mampu untuk menjual bangunan tersebut karena kondisi ekonomi yang menurun di AS. Dalam hal ini, aset harus terus untuk mereklasifikasikannya sebagai aset yang dikuasai untuk dijual walaupun IFRS 5 mengharuskan penjualan untuk terjadi di dalam satu tahun. Oleh karena kondisi berada di luar kendali manajemen, maka entitas masih memperlakukannya sebagai aset yang dikuasai untuk dijual daripada aset tidak lancar yang dimaksudkan untuk digunakan.hal itu berarti aset harus diklasifikasikan sebagai yang dikuasai untuk dijual dan dicatat atas dasar manakah yang terendah antara harga perolehan atau nilai neto yang dapat direalisasikan. 5. Kelompok Aset yang Dilepaskan (Dijual) IFRS 5 mendefisinikan sekelompok aset yang dilepaskan sebagai aset yang harus dilepaskan (dijual) bersama-sama sebagai suatu kelompok di dalam suatu transaksi tunggal Suatu kelompok aset yang dilepaskan, biasanya merupakan suatu komponen dari suatu entitas.misalnya, suatu komponen dari suatu entitas dapat menjadi segmen bisnis (lokasi geografis atau lini produk), suatu unit penghasil kas, atau suatu anak entitas. Contoh : Entitas ABC memutuskan untuk mengeliminasi operasinya di AS Midwest yang menjual produk perawatan kesehatan, tetapi akan terus beroperasi pada bagian lain dari negara tersebut. 3
Dalam hal ini, aset yang berlokasi di Midwest akan dianggap sebagai kelompok aset yang dilepaskan karena operasi milik entitas di Midwest dianggap oleh manajemen entitas sebagai unit penghasil kas atau suatu segmen geografis. 6. Pengukuran Aset Tidak Lancar yang Dikuasai untuk Dijual atau Kelompok Aset yang Dilepaskan Suatu aset harus diukur sesuai dengan Standar Pelaporan Keuangan Internasional yang berlaku sebelum klasifikasi sebagai yang dikuasai untuk dijual. Aset tidak lancar diklasifikasikan sebagai kelompok aset yang dilepaskan atau dikuasai untuk dijual yang diukur atas dasar mana yang lebih rendah antara jumlah yang tercatat dengan nilai wajar dikurang dengan biaya untuk menjual. Nilai wajar adalah jumlah yang diinginkan, suatu pihak yang berkemauan, untuk membayar suatu pembelian aset dalam transaksi wajar. Biaya untuk menjual merupakan estimasi biaya yang penting untuk melepaskan aset seperti biaya iklan atau biaya komisi. Biaya untuk menjual diukur pada nilai sekarang bilamana penjualan diharapkan terjadi setelah satu tahun. Kenaikan di dalam nilai sekarang dicerminkan sebagai biaya keuangan dalam laba atau rugi. Kerugian karena penurunan nilai dicerminkan sebagai laba atau rugi atas penurunan awal atau berikut daripada aset atau kelompok aset yang dilepaskan terhadap nilai wajar dikurang dengan biaya untuk menjual. Kenaikan berikutnya di dalam nilai wajar dikurang dengan biaya untuk menjual suatu aset diakui di dalam laba atau rugi hingga sebatas tidak melebihi kerugian karena penurunan nilai kumulatif (IAS36). Aset tidak lancar atau kelompok aset yang dilepaskan sebagai dikuasai untuk dijual tidak boleh disusutkan. 7. Perubahan dalam klasifikasi dari yang dikuasai untuk dijual Manajemen dapat memutuskan untuk mengubah klasifikasi suatu aset yang dikuasai untuk dijual karena kondisi yang membuat manajemen merubah rencananya untuk menjual aset yang bersangkutan. Perubahan klasifikasi dari yang dikuasai untuk dijual terhadap aset tetap pabrik akan mengharuskan aset tersebut dibukukan pada yang lebih rendah antara jumlah yang dari aset sebelum klasifikasinya kepada yang dikuasai untuk dijual dengan jumlah neto yang dapat direalisasikan daripada aset ketika manajemen memutuskan untuk tidak menjualnya. 4
Contoh : Pada tanggal 1 Januari 2008, Mina Production Inc., mengklasifikasikan suatu fasilitas produksi dari aset tidak lancar menjadi aset yang dikuasai untuk dijual. Jumlah yang tercatat dari aset ketika keputusan untuk menjual sebesar $1,5juta (harga perolehan sebesar $2,2juta dikurang dengan akumulasi penyusutan $700ribu). Satu tahun setengah kemudian, pada tanggal 30 Juni 2009, manajemen memutuskan untuk tidak menjual aset tersebut karena adanya suatu pertimbangan strategik yang baru Estimasi nilai wajar aset, bersih dari biaya untuk menjual diestimasikan menjadi $900ribu. Berapakah jumlah fasilitas peroduksi yang harus dibukukan pada tanggal pembatalan aset kembali menjadi aset tidak lancar? IFRS 5 mengharuskan entitas-entitas untuk memilih yang lebih rendah dari nilai yang tercatat dari aset sebelum diklasifikasikan sebagai yang dikuasai untuk dijual (yaitu $1,5juta) dengan nilai wajar dari aset yang bersih dari biaya menjual, pada tanggal pembatalan kembali kepada aset tetap pabrik (yaitu $900ribu). Atas dasar informasi ini, Mina Production Inc., harus membukukan aset pada $900ribu dengan kerugian sebesar $600ribu yang harus dibukukan atas pengukuran kembali dari aset tidak lancar. 8. Pengungkapan IFRS 5 mengharuskan pengungkapan berikut: Aset tidak lancar dan kelompok aset dan liabilitas yang dilepaskan harus diungkapkan secara terpisah pada laporan posisi keuangan. Pengungkapan juga harus meliputi keterangan aset tidak lancar dari suatu kelompok aset yang dilepaskan, keterangan mengenai fakta dan kondisi penjualan, dan harapan cara dan waktu pelepasan tersebut. Setiap keuntungan atau kerugian yang ditimbulkan dari pengukuran kembali aset yang dikuasai untuk dijual atau sekelompok aset yang dilepaskan harus dilaporkan di dalam laporan pendapatan komprehensif di dalam laba atau rugi dari operasi yang berkelanjutan. Setiap keuntungan atau kerugian atas operasi yang dihentikan harus dilaporkan sebagai pos tunggal, bersih dari pajak, pada halaman muka laporan pendapatan komprehensif sebagai pos lini yang terpisah, selain itu catatan atas pengungkapan pendapatan dan beban yang timbul dari operasi yang dihentikan. Contoh 1: 5
Pada saat reklasifikasi aset tgl 1 Desember 2007: Aset dipindahkan dari kelompok Aset Tetap ke kelompok Aset dimiliki untuk dijual Nilai wajar dikurangi biaya untuk menjual aset tsb adalah Rp77juta (Rp80 Rp3juta). Jumlah ini lebih tinggi dari nilai tercatat aset sebesar Rp73juta (Rp100 ((Rp100- Rp10)/10 X 3). Jadi Aset tetap diukur sebesar Rp73juta. Pada saat dijual tgl 30 Juni 2008, mengakui laba dari penjualan sebesar Rp4juta (perolehan Rp77juta nilai tercatat kini Rp73juta Jurnal: 1 Desember 2007 Dr. Aset dimiliki untuk dijual Rp73juta Dr. Akumulasi depresiasi Rp27juta Cr. Aset tetap Rp100juta 30 Juni 2008 Dr. Kas Rp77juta Cr. Aset dimiliki utk dijual Rp73juta Cr. Keuntungan penjualan aset Rp4juta Contoh 2: PT ABC mempunyai aset tetap yang diperoleh 1 Desember 2009 pada biaya perolehan Rp 100 juta. Nilai residu aset diestimasikan sebesar Rp 10 juta dan masa manfaat 10 tahun. Pada 1 Desember 2012, aset tersebut diklasifikasikan sebagai aset dimiliki untuk dijual. Nilai wajar diestimasikan Rp 80 juta dan biaya untuk menjual adalah Rp 3 juta. Aset tersebut terjual pada 30 juni 2013 pada harga Rp 77 juta Jawab: Pada saat reklasifikasi aset tanggal 1 Desember 2012 Aset dipindahkan dari kelompok aset tetap ke kelompok aset dimiliki untuk dijual Nilai wajar dikurangi biaya untuk menjual aset tersebut adalah Rp 77 juga. Jumlah tersebut lebih tinggi daripada nilai tercatat aset sebesar Rp 73 juta. Jadi aset tetap diukur pada Rp 73 juta Pada saat dijual, mengakui laba dari penjualan sebesar Rp 4 juta Jurnal 1 Desember 2012 6
Dr. Aset dimiliki untuk dijual Rp 73juta Dr. Akumulasi depresiasi Rp 27 juta Cr. Aset tetap Rp 100 juta Jurnal 30 Juni 2013 Dr. Kas Rp 77juta Cr. Aset dimiliki untuk dijual Rp 73 juta Cr. Keuntungan penjualan aset Rp 4 juta Contoh 3 Sama seperti contoh sebelumnya, namun nilai wajar aset diestimasikan Rp 40 juta dan biaya untuk menjual Rp 2 juta. Aset dijual pada tanggal 30 juni 2013 seharga Rp 38 juta Desember 2012 Niai tercatat Rp 73 juta Nilai wajar dikurangi biaya untuk menjual Rp 38 juta Jadi aset dimiliki untuk dijual diukur pada Rp 38 juta Rugi penurunan nilai yang diakui adalah Rp 35 juta Jurnal 1 Desember 2012 Dr. Aset dimiliki untuk dijual Rp 38juta Dr. Akumulasi depresiasi Rp 27 juta Dr. Rugi penurunan nilai Rp 35 juta Cr. Aset tetap Rp 100 juta Jurnal 30 Juni 2013 Dr. Kas Rp 38 juta Cr. Aset dimiliki untuk dijual Rp 38 juta Pengukuran Selanjutnya Masih memenuhi kriteria aset dimiliki untuk dijual? Jika IYA, maka bandingkan kembali nilai tercatat dengan nilai wajar dikurangi biaya untuk menjual terkini Jika terjadi penurunan nilai atau pembalikan rugi penurunan nilai segera dicatat Jika TIDAK memenuhi kriteria aset dimiliki untuk dijual, maka 7
Dihentikan pengklasifikasiannya sebagai dimiliki untuk dijual dengan pengukuran yang lebih rendah antara: Nilai tercatat (carrying amount) sebelum aset direklasifikasi Nilai terpulihkan (recoverable amount) pada tanggal keputusan dihentikan Selisih dengan nilai tercatat kini diakui di FS Penyajian dan Pengungkapan Laporan Posisi Keuangan Disajikan terpisah sebagai kelompok aset dimiliki untuk dijual => aset lancar Pengungkapan tentang rencana penjualan Laporan laba rugi komprehensif Keuntungan atau kerugian dari pelepasan aset disajikan terpisah dan diungkapkan 8