BAB II TINJAUAN PUSTAKA DAN PENGEMBANGAN HIPOTESIS. audit investigasi. Teori Fraud Triangle pertama kali dicetuskan oleh Donald R.

Transkripsi

1 BAB II TINJAUAN PUSTAKA DAN PENGEMBANGAN HIPOTESIS 2.1. Tinjauan Pustaka Teori Fraud Triangle Teori Fraud Triangle adalah teori yang harus digunakan dalam melakukan audit investigasi. Teori Fraud Triangle pertama kali dicetuskan oleh Donald R. Cressey (1953, dalam Tuanakotta, 2014). Sewaktu menulis disertasi doktornya dalam bidang sosiologi, ia memutuskan untuk meneliti para pegawai yang mencuri uang perusahaan. Ia mewawancarai 200 orang yang dipenjara karena fraud tersebut. Penelitian yang dilakukan oleh Cressey ini menghasilkan hipotesis yaitu: trusted person become trust violators when they conceive of themselves as having afinancial problem which is non-shareable, are aware this problem can be secretly resolved by violation of the position of financial trust, and are able to apply tp their own conduct in that situation verbalization which enable them to adjust their conceptionsof themselves as trusted persons with their conceptions of themselves as users of the entrusted funds or property. yang berarti Orang yang dipercaya menjadi pelanggar kepercayaan ketika ia melihat dirinya sendiri sebagai orang yang mempunyai masalah keuangan yang tidak dapat diceritakannya kepada orang lain, sadar bahwa masalah ini secara diam-diam dapat diatasinya dengan menyalahgunakan wewenangnya sebagai pemegang kepercayaan di bidang keuangan, dan tindak-tanduk sehari-hari memungkinkannya menyesuaikan pandangan mengenai dirinya sebagai seseorang yang bisa dipercaya dalam menggunakan dana atau kekayaan yang dipercayakan. 7

2 8 Dalam perkembangan selanjutnya hipotesis ini lebih dikenal sebagai Fraud Triangle atau segitiga fraud, seperti terlihat dalam gambar dibawah ini. Perceived Opportunity FRAUD TRIANGLE Pressure Rationalization Gambar 2.1 Triangle Fraud Sudut pertama dari segitiga tersebut diberi judul pressure yang merupakan perceived non-shareable financial need. Sudut keduanya, perceived opportunity. Sudut ketiga, rationalization. Teori ini kemudian dikembangkan secara skematis oleh Association of Certified Fraud Examiners (ACFE). ACFE menggambarkan fraud dalam bentuk fraud tree. Fraud tree ini biasanya disajikan dalam bentuk bagan. Fraud tree mempunyai tiga cabang utama, yaitu corruption, asset misappropriation, dan fraudulent statements (Tuanokotta, 2014).

3 9 Gambar 2.2 Fraud Tree Teori tersebut menjadi dasar bagi auditor investigasi dalam penelusurannya untuk membuktikan suatu kecurangan yang terjadi. Auditor investigasi harus memiliki kemampuan yang memadai untuk mengungkap suatu kecurangan. Oleh karena itu, dalam melakukan audit investigasi, auditor dituntut untuk memiliki kompetensi yang memadai dalam mendeteksi dan membuktikan suatu kecurangan. Berdasarkan hal tersebut, maka peneliti menggunakan teori fraud triangle sebagai grand theory dalam penelitian ini Auditing Auditing atau pemeriksaan dalam arti luas bermakna evaluasi terhadap suatu organisasi, sistem, proses, atau produk. Audit ini dilaksanakan oleh pihak yang kompeten, objektif, dan tidak memihak, yang disebut auditor. Menurut Boynton dan Johnson (2002), pengauditan adalah suatu proses sistematik untuk mendapatkan dan mengevaluasi bukti yang berhubungan dengan asersi tentang tindakan-tindakan dan peristiwa ekonomi secara objektif untuk menentukan tingkat kesesuaian antara asersi tersebut dengan kriteria yang telah ditetapkan dan mengkomunikasikan hasilnya kepada pihak-pihak yang berkepentingan.

4 10 Berdasakan pengertian tersebut, dapat disimpulkan bahwa pengauditan dilakukan oleh auditor untuk memperoleh suatu bukti, begitu pula dengan auditor investigasi yang melakukan pengauditan untuk memperoleh bukti dalam hal pembuktian kecurangan. Pengertian auditing menurut Arens, dkk (2008) adalah pengumpulan dan evaluasi bukti tentang informasi untuk menentukan dan melaporkan derajat kesesuaian antara informasi itu dan kriteria yang telah ditetapkan. Auditing harus dilakukan oleh orang yang independen dan kompeten. Dari definisi tersebut, dapat disimpulkan oleh penulis bahwa auditing adalah suatu proses pemeriksaan yang dilakukan dengan perencanaan yang matang dan secara sistematis, dilakukan olah seorang auditor yang memiliki kapasitas yang memadai, kompeten serta independen dalam melakukan pemeriksaan dan pengumpulan bukti kemudian menelaah hasil pemeriksaan dan bukti-bukti yang telah dikumpulkan yang menghasilkan suatu laporan yang akan disampaikan kepada pihak yang berkepentingan Standar Auditing Dalam melaksanakan tanggung jawab profesionalnya, auditor harus dapat memenuhi kaidah-kaidah dalam standar auditing. Standar auditing merupakan pedoman umum bagi auditor dalam memenuhi tanggung jawab profesionalnya. Menurut Pernyataan Standar Auditing No. 1, standar auditing berbeda dengan prosedur auditing, yaitu prosedur berkaitan dengan tindakan yang harus dilaksanakan, sedangkan standar berkaitan dengan kriteria atau ukuran mutu kinerja tindakan tersebut, dan berkaitan dengan tujuan yang hendak dicapai

5 11 melalui penggunaan prosedur tersebut. Standar auditing berkaitan dengan tidak hanya kualitas profesional auditor namun juga berkaitan dengan pertimbangan yang digunakan dalam pelaksanaan auditnya dan dalam pelaporannya. Secara umum terdapat 10 standar auditing dalam Standar Profesional Akuntan Publik yang terbagi menjadi tiga kelompok yaitu standar umum, standar pekerjaan lapangan, dan standar pelaporan. Standar umum meliputi keahlian dan mencakup keahlian dan kemahiran serta masalah teknis audit. Standar pekerjaan lapangan mencakup hal-hal yang harus dilakukan pada saat pekerjaan lapangan. Sedangkan standar pelaporan mencakup hal-hal yang harus ada dalam laporan hasil audit. Berdasarkan hal yang telah dijelaskan di atas, maka auditor di Indonesia harus mengikuti standar yang ditetapkan. Standar audit investigasi yang digunakan mengacu pada standar auditing umum tetapi memiliki perbedaan dalam standar pelaporannya. Dalam audit investigasi, standar pelaporannya meliputi kewajiban dalam membuat laporan, cara dan saat pelaporan, bentuk dan isi laporan, kualitas laporan, pembicaraan akhir dengan auditee serta penerbitan dan distribusi laporan (Pusdiklatwas BPKP, 2010). Berdasarkan hal tersebut, maka auditor investigasi dapat dikatakan memiliki kompetensi yang memadai dan independen dalam mengungkap suatu tindak kecurangan apabila auditor tersebut telah mengikuti dan menerapkan standar-standar yang telah ditetapkan.

6 Audit Investigasi Menurut Tuanakotta (2014), Investigasi secara sederhana dapat didefinisikan sebagai upaya pembuktian. Umumnya pembuktian ini berakhir di pengadilan dan ketentuan hukum (acara) yang berlaku, diambil dari hukum pembuktian berdasarkan Kitab Undang-undang Hukum Acara Pidana (KUHAP). Dari definisi di atas dapat disimpulkan bahwa audit investigasi ini berhubungan dengan pengungkapan kecurangan. Tiga elemen yang dapat membantu melengkapi informasi yaitu dimana fraud terjadi, kemampuan auditor untuk merekonstruksi jalannya peristiwa kecurangan, dan pengetahuan dari orang yang melihat atau mengetahui jalannya kecurangan. Dalam Pernyataan Standar Auditing No.4 (PSA No.4) pada Standar Umum ketiga menyatakan bahwa dalam pelaksanaan audit dan penyusunan laporannya, auditor wajib menggunakan kemahiran profesionalnya dengan cermat dan seksama. Standar ini menuntut auditor independen untuk merencanakan dan melaksanakan pekerjaannya dengan menggunakan kemahiran profesionalnya secara cermat dan seksama. Penggunaan kemahiran profesional dengan kecermatan dan keseksamaan menekankan tanggung jawab setiap profesional yang bekerja dalam organisasi auditor independen untuk mengamati standar pekerjaan lapangan dan standar pelaporan. Tuanakotta (2014) mengemukakan bahwa auditor yang akan melaksanakan audit investigasi harus memenuhi persyaratan kemampuan/keahlian yang meliputi pengetahuan dasar, kemampuan teknis, dan sikap mental.

7 13 Berdasarkan penjelasan di atas dapat disimpulkan bahwa apabila auditor di Perwakilan Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan Provinsi Jawa Timur telah memenuhi persyaratan kemampuan/keahlian sebagai investigasi, maka auditor tersebut telah mampu melaksanan prosedur audit dalam pembuktian kecurangan secara efektif Prosedur Pelaksanaan Audit Investigasi Pusdiklatwas BPKP (2008) menjelaskan bahwa prosedur audit investigasi mencakup sejumlah tahapan yang secara umum dapat dikelompokkan menjadi lima tahap yaitu penelahaan informasi awal, perencanaan, pelaksanaan, pelaporan, dan tindak lanjut. Penelahaan informasi awal merupakan tahap awal yang dilakukan oleh investigasi dengan melakukan penelaahaan informasi yang berasal dari pengaduan masyarakat, media massa, cetak, dan visual, pihak lembaga, pihak aparat penegak hukum, serta hasil audit reguler. Apabila informasi-informasi yang telah diperoleh dan ditelaah maka auditor akan memutuskan apakah telah cukup bukti atau alasan untuk melakukan audit investigasi dalam pembuktian kecurangan. Setelah itu, auditor investigasi akan melakukan penetapan sasaran, ruang lingkup dan susunan tim kemudian melaksanakan audit investigasi tersebut. Sebelum laporan final audit investigasi disusun, materi hasil audit investigasi tersebut dikonsultasikan terlebih dahulu dengan aparat penegak hukum untuk mendapatkan pendapat hukum, apakah langkah dan proses audit, bukti audit yang telah dikumpulkan sesuai dengan peraturan hukum yang berlaku.

8 14 Dari penjelasan tersebut dapat disimpulkan bahwa auditor harus melakukan prosedur tersebut secara bertahap dalam pelaksanaan audit investigasi untuk pembukitan kecurangan. Apabila auditor investigasi telah melakukan proses-proses di atas, maka auditor tersebut dapat dikatakan telah memiliki kemampuan yang memadai Perbedaan Financial Audit dengan Audit Investigasi Dalam membahas perbedaan antara financial audit dengan audit investigasi, peneliti akan menggunakan istilah audit investigasi dan mengasumsikan bahwa proses investigasi berkaitan dengan pengadilan atau hukum dan dilakukan mulai dari tahap pendeteksian sampai dengan persidangan, sedangkan financial audit berkaitan dengan audit atas laporan keuangan dalam mempertanggungjawabkan laporan keuangan tersebut kepada stakeholder perusahaan maupun dalam pemerintahan. Perbedaan yang pertama adalah dasar pelaksanaan audit. Pada audit atas laporan keuangan, audit dilaksanakan berdasarkan permintaan perusahaan yang menginginkan laporan keuangannya diaudit, sedangkan dasar pelaksanaan audit investigasi adalah permintaan dari penyidik untuk mendeteksi kecurangan yang mungkin terjadi. Selain itu, audit investigasi juga dapat dilakukan atas dasar pengaduan dari masyarakat tentang kecurigaan adanya kecurangan dan dari temuan audit yang berpengaruh pada kemungkinan adanya kecurangan yang didapat dari audit atas laporan keuangan sebelumnya. Perbedaan kedua adalah tanggung jawab auditor. Pada audit atas laporan keuangan, auditor bertanggung jawab atas nama lembaga audit atau KAP (Kantor

9 15 Akuntan Publik) tempat auditor bekerja. Pada audit investigasi, auditor bertanggung jawab atas nama pribadi yang ditunjuk mengingat keterangan auditor akan digunakan dalam sidang pengadilan, sehingga jika meberikan keterangan palsu auditor yang bersangkutan akan menerima sanksi. Perbedaan ketiga adalah tujuan audit. Tujuan audit atas laporan keuangan adalah untuk mengetahui apakah laporan keuangan perusahaan klien telah sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum. Audit investigasi bertujuan untuk membantu penyidik membuat jelas perkara dengan mencari bukti-bukti yang dibutuhkan untuk mendukung dakwaan jaksa. Perbedaan keempat adalah teknik dan prosedur audit yang digunakan. Dalam audit atas laporan keuangan, prosedur dan teknik audit yang digunakan mengacu pada Standar Auditing, sedangkan audit investigasi tidak hanya mengacu pada Standar Auditing, namun juga kewenangan penyidik sehingga dapat digunakan teknik audit yang lebih luas. Perbedaan yang kelima adalah penerapan azas perencanaan dan pelaksanaan audit. Pada audit laporan keuangan menggunakan skeptik profesionalisme, sedangkan audit investigasi selain menggunakan skeptik profesionalisme juga menggunakan azas praduga tak bersalah. Perbedaan keenam adalah tim audit. Dalam audit atas laporan keuangan, tim audit bisa siapa saja yang ada di KAP tersebut. Dalam audit investigasi, tim audit dipilih auditor yang sudah pernah melaksanakan bantuan tenaga ahli untuk kasus yang serupa atau hampir sama dan salah satu dari tim audit harus bersedia menjadi saksi ahli di persidangan.

10 16 Perbedaan ketujuh adalah persyaratan tim audit. Pada tim audit atas laporan keuangan, auditor harus menguasai masalah akuntansi dan auditing, sedangkan pada audit investigasi, auditor harus mengetahui juga ketentuan hukum yang berlaku di samping menguasai masalah akuntansi dan auditing. Perbedaan kedelapan atau terakhir adalah laporan hasil audit. Dalam audit atas laporan keuangan, menyatakan pendapat auditor tentang kesesuaian laporan keuangan dengan prinsip akuntansi berlaku umum. Dalam audit investigasi, menyatakan siapa yang bertanggung jawab dan terlibat dalam kasus kecurangan yang ditangani, tetapi tetap menerapkan azas praduga tak bersalah Fraud Definisi fraud menurut Institute of Internal Auditors (IIA s International Professional Practices Framework) adalah: Any illegal act characterized by deceit, concealment or violation of trust. These act are not dependent upon the application of threats of violence or physical force. Fraud are perpetrated by individuals, and organization to obtain money, property or service; to avoid payment or loss of services; or to secure personal or business advantage. Pernyatan tersebut menjelaskan bahwa fraud adalah setiap tindakan ilegal yang ditandai dengan tipu daya, penyembunyian atau pelanggaran kepercayaan. Tindakan ini tidak tergantung pada penerapan ancaman kekerasan atau kekuatan fisik. Penipuan yang dilakukan oleh individu, dan organisasi untuk memperoleh uang, kekayaan atau jasa; untuk menghindari pembayaran atau kerugian jasa; atau untuk mengamankan keuntungan bisnis pribadi. Berdasarkan definisi tersebut, fraud dapat disimpulkan sebagai kecurangan yang mengandung makna suatu penyimpangan dan perbuatan melanggar hukum

11 17 (illegal act), yang dilakukan dengan sengaja untuk tujuan tertentu misalnya menipu atau memberikan gambaran keliru (mislead) kepada pihak-pihak lain yang dilakukan oleh orang-orang baik dari dalam maupun dari luar organisasi. Kecurangan dirancang untuk mendapatkan keuntungan baik pribadi maupun kelompok yang memanfaatkan peluang-peluang secara tidak jujur, yang secara langsung maupun tidak langsung merugikan orang lain Kerangka Pemikiran Penelitian ini secara keseluruhan bertujuan untuk mengetahui apakah terdapat pengaruh dari ketiga faktor yang telah diuraikan sebelumnya, yaitu jabatan auditor, pengalaman kerja, dan sikap mental terhadap efektivitas pelaksanaan prosedur audit dalam melaksanaan audit investigasi. Berdasarkan pemahaman tersebut maka skema kerangka pemikiran peneliti adalah sebagai berikut: VARIABEL VARIABEL DEPENDEN INDEPENDEN Kapasitas Auditor Jabatan Auditor (X1) H 1 + Efektivitas Pelaksanaan Prosedur Pengalaman Kerja (X2) H 2 + Sikap Mental (X3) H 3 + Audit dalam Melaksanakan Audit Investigasi (Y) Gambar 2.3 Kerangka Pemikiran

12 Pengembangan Hipotesis Pengaruh jabatan auditor terhadap efektivitas pelaksanaan prosedur audit dalam melaksanakan audit investigasi Penggelapan uang perusahaan oleh pelakunya bermula dari suatu tekanan (pressure) yang menghimpitnya. Orang ini mempunyai kebutuhan yang mendesak, yang tidak dapat diceritakannya kepada orang lain. Konsep yang penting disini adalah, tekanan yang menghimpit hidupnya (berupa kebutuhan akan uang), padahal ia tak bisa berbagi (sharing) dengan orang lain. Setidak-tidaknya, itulah yang dirasakannya. Konsep ini dalam bahasa inggris disebut perceived nonshareable financial needed (Tuanakotta,2014). Cressey menemukan bahwa non-shareable problems yang dihadapi seserorang timbul dari situasi yang dapat dibagi menjadi enam kelompok: 1) Violation of ascribed obligation 2) Problems resulting from personal failure 3) Business reversal 4) Physical isolation 5) Status gaining 6) Employer-employee relation. Salah satu faktor yang mempengaruhi tekanan yang dirasakan seseorang adalah jabatan yang diberikan oleh perusahaan terhadap dirinya (status gaining). Semakin tinggi dan semakin berpengaruh jabatan seseorang, semakin besar tekanan yang dirasakan.

13 19 Jabatan auditor yang diemban oleh auditor sesuai dengan kompetensi yang dimiliki oleh auditor tersebut. Semakin tinggi jabatan auditor maka semakin tinggi tanggungjawab yang diemban auditor tersebut dalam proses audit. Semakin tinggi jabatan auditor semakin kompleks tupoksi yang harus dijalankan dan tanggungjawab atas otoritas yang dipegang. Apabila seorang auditor tidak melaksanakan tupoksi dan tanggungjawab sesuai dengan jabatannya tersebut maka auditor tersebut dicap sebagai auditor tercela, tidak professional, dan dapat dikenai sanksi sesuai dengan tingkat pelanggaran yang dilakukan. Dari penjelasan diatas dapat disimpulkan bahwa semakin tinggi jabatan seorang auditor maka semakin tinggi tupoksi dan tanggung jawab yang diemban oleh auditor tersebut. Apabila setiap auditor melaksanakan tupoksi dan tanggungjawab sesuai dengan jabatannya, maka audit yang dilakukan akan berjalan dengan baik dan efektif. H 1 : Jabatan auditor berpengaruh positif terhadap efektivitas pelaksanaan prosedur audit dalam melaksanakan audit investigasi Pengaruh pengalaman kerja terhadap efektivitas pelaksanaan prosedur audit dalam melaksanakan audit investigasi Shelton (1999) menyatakan bahwa pengalaman akan mengurangi pengaruh informasi yang tidak relevan dalam pertimbangan (judgement) auditor. Auditor yang berpengalaman (partner dan manajer) dalam membuat pertimbangan (judgement) mengenai going concern tidak dipengaruhi oleh kehadiran informasi yang tidak relevan. Sedangkan auditor yang kurang pengalamannya dalam

14 20 membuat pertimbangan (judgement) mengenai going concern dipengaruhi oleh kehadiran informasi yang tidak relevan. Heynes (1998, dalam Susetyo, 2009) mengemukakan bahwa banyak faktor yang dapat mempengaruhi pertimbangan auditor khususnya dalam mengevaluasi bukti audit, diantaranya adalah preferensi klien dan pengalaman audit. Pengalaman auditor dalam melakukan audit investigasi menyebabkan auditor tersebut mengetahui seluk beluk dan trik-trik seseorang dalam melakukan suatu kecurangan. Hal ini dapat menyebabkan seorang auditor yang berpengalaman mempunyai peluang untuk menutupi, tidak melaporkan, atau bahkan melakukan suatu tindak kecurangan (opportunity). Semakin banyak tugas audit yang dilakukan oleh seorang auditor, semakin baik kemampuan teknis dan analisa yang dimiliki oleh auditor tersebut. Apabila kemampuan tersebut dapat diasah dengan baik oleh seorang auditor, maka audit yang dilakukan akan berjalan dengan baik dan efektif. H 2 : Pengalaman kerja berpengaruh positif terhadap efektivitas pelaksanaan prosedur audit dalam melaksanakan audit investigasi Pengaruh sikap mental terhadap efektivitas pelaksanaan prosedur audit dalam melaksanakan audit investigasi Mencari pembenaran dilakukan oleh si pelaku pada saat sebelum melakukan kejahatan, bukan sesudah melakukannya. Mencari pembenaran sebenarnya merupakan bagian yang harus ada dari kejahatan itu sendiri, bahkan merupakan bagian dari motivasi untuk melakukan kejahatan. Rasionalisasi diperlukan agar si pelaku dapat mencerna perilakunya yang melawan hukum

15 21 untuk tetap mempertahankan jati dirinya sebagai orang yang dipercaya. Setelah kejahatan dilakukan, rasionalisasi ini ditinggalkan karena tidak diperlukan lagi. Itulah naluri alamiah kita. Pertama kali manusia akan melakukan kejahatan atau pelanggaran, ada perasaan tidak enak. Ketika kita mengulanginya perbuatan tersebut menjadi mudah, dan selanjutnya menjadi biasa. Ketika akan mencuri uang perusahaan untuk pertama kalinya, pembenarannya adalah: nanti akan kubayar, nanti akan kuganti. Sekali si pelaku sukses, mencuri secara berulang kali, ia tidak memerlukan rationalization semacam itu lagi (Tuanakotta, 2014). Model klasiknya Cressey mampu menjelaskan terjadinya berbagai fraud yang berkenaan dengan kedudukan atau jabatan, tetapi tentunya tidak semuanya. Para ilmuan melakukan tes pada model Cressey ini, namun mereka belum berhasil mengembangkan aplikasi praktisnya, misalnya dalam menciptakan program pencegahan fraud. Satu model tentunya tidak bisa menjawab seluruh bentuk fraud. Sekarang, banyak professional di bidang pencegahan fraud berpendapat bahwa telah lahir generasi pelaku fraud yang baru, suatu generasi yang hati nuraninya tidak sanggup untuk melawan godaan. Seorang auditor dituntut untuk memiliki integritas yang tinggi atas jabatannya dan mempunyai sikap mental yang dapat menahan godaan untuk melakukan fraud. Seorang auditor harus mampu mengungkapkan fakta yang sebenarnya telah terjadi di lapangan tanpa ada fakta yang disembunyikan dengan tujuan tertentu dan dapat menguntungkan diri sendiri maupun orang lain/organisasi.

16 22 Sikap mental seorang auditor yang baik adalah mental yang mandiri, profesional, cerdas, objektif, serta independen. Apabila seorang auditor memiliki sikap mental yang baik, maka audit yang dilakukan akan berjalan dengan baik dan efektif. H 3 : Sikap mental berpengaruh positif terhadap efektivitas pelaksanaan prosedur audit dalam melaksanakan audit investigasi.