BAB II TINJAUAN PUSTAKA A. Tinjauan Teoritis 1. Jenis Auditor Siti dan Eli (2009) menyatakan bahwa auditor dibagi menjadi tiga bagian yaitu: (a) auditor independen, (b) auditor pemerintah, (c) auditor internal. Auditor Independen berasal dari kantor akuntan publik, bertanggung jawab atas audit laporan keuangan historis auditeenya. Independen dimaksudkan sebagai sikap mental auditor yang memiliki integritas tinggi, objektif pada permasalahan yang timbul dan tidak memihak pada kepentingan manapun. Auditor pemerintah adalah auditor yang berasal dari lembaga pemeriksa pemerintah. Di Indonesia lembaga yang bertanggung jawab secara fungsional atas pengawasan terhadap kekayaan atau keuangan negara adalah Badan Pemeriksa Keuangan (BPK) sebagai lembaga pada tingkat tertinggi, Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan (BPKP) dan Inspektorat Jenderal (Itjen) yang ada pada departemen-departemen pemerintah. Auditor Internal adalah pegawai dari suatu organisasi/perusahaan yang bekerja di organisasi tersebut untuk melakukan audit bagi kepentingan manajemen perusahaan yang bersangkutan dengan tujuan untuk membantu manajemen organisasi untuk mengetahui kepatuhan para pelaksana
operasional organisasi terhadap kebijakan dan prosedur yang telah ditetapkan perusahaan. Tabel 2.1 Perbandingan Jenis Auditor Jenis Auditor Pelaksana Jenis Pekerjaan Auditor Akuntan Publik a. Assurance Services Independen Auditor registered berdasarkan perikatan kerja Pegawai berasal dari b. Attestation Services c. Accounting & Compilation Service d. Other Services a. Financial Audits Pemerintah lembaga pemeriksa b. Audit Kinerja pemerintah 1. Audit ekonomis dan efisiensi organisasi 2. Audit atas Program Pemerintah dan BUMN (Efektivitas) Auditor Pegawai dari suatu Audit Kepatuhan Internal organisasi perusahaan (Compliance Audit) yang bekerja di dan Audit Operasional organisasi (Management Operasinal atau Audit)
secara rutin Sumber: Siti dan Eli (2009) Menurut Undang-Undang Nomor 15 tahun 2006 entang BPK, pemeriksa adalah orang yang melaksankan tugas pemeriksaan pengelolaan dan tanggung jawab keuangan negara dan atas nama BPK. Oleh karena itu, Jabatan Fungsional Pemeriksa (JFP) adalah jabatan yang mempunyai lingkup, tugas, tanggung jawab, da wewenang untuk melakukan pemeriksaan pengelolaan dan tanggung jawab keuangan negara yang didudukli oleh Pegawai Negri Sipil di instansi BPK. Jenjang jabatan dalam JFP adalah (a) Pemeriksa Pertama, (b) Pemeriksa Muda, (c) Pemeriksa Madya, (d) Pemeriksa Utama. Pemeriksa pertama memiliki pangkat Penata Muda golongan/ruang III/a atau Penata Muda Tingkat I golongan/ruang III/b. Pemeriksa Muda memiliki golongan/ruang III/c atau Penata Tingkat I golongan/ ruang III/d. Pemeriksa Madya memiliki pangkat Pembina golongan/ ruang IV/a atau pangkat Pembina Tingkat I golongan/ ruang IV/b atau Pembina Utama Muda golongan/ruang IV/c. Pemeriksa Utama memiliki pangkat Pembina Utama Madya golongan/ ruang IV/d atau Pembina Utama golongan/ ruang IV/e. Peran Pemeriksa dalam JFP dari yang terendah hingga ke yang tertinggi adalah sebagai berikut:
a. anggota tim yang terdiri dari dua jenjang peran yaitu anggota tim yunior, dan anggota tim senior, b. ketua tim terdiri dari dua jenjang peran yaitu ketua tim yunior dan ketua tim senior, c. pengendali teknis, d. pengendali mutu. Pengertian masing-masing peran tersebut di atas adalah sebagai berikut: a. anggota tim yunior adalah peran yang dimiliki oleh pemeriksa dengan tanggung jawab melaksanakan pemeriksaan dengan kompleksitas rendah dan dapat dapat disandang oleh pemeriksa pertama, b. anggota tim senior adalah peran yang dimiliki oleh peeriksa dengan tanggung jawab melaksanakan pemeriksaan dengan kompleksitas tinggi dan dapat disandang oleh pemeriksa pertama atau pemeriksa muda, c. ketua tim yunior adalah peran yang dimiliki oleh pemeriksa dengan tanggung jawab memimpin pelaksanaan tugas pemeriksaan dengan kompleksitas rendah dan dapat disandang oleh pemeriksa pertama atau pemeriksa muda, d. ketua tim senior adalah peran yang dimiliki oleh pemeriksa dengan tanggung jawab memimpin pelaksanaan tugas pemeriksaan dengan kompleksitas tinggi serta dapat disandang oleh pemeriksa muda atau pemeriksa madya, e. pengendali teknis adalah peran yang dimiliki oleh pemeriksa dengan tanggung jawab terhadap teknis pelaksanaan dan dapat disandang oleh pemeriksa muda atau pemeriksa madya,
f. pengendali mutu adalah peran yang dimiliki oleh pemeriksa dengan tanggung jawab terhadap mutu hasil pemeriksaan dan dapat disandang oleh pemeriksa mdaya atau pemeriksa utama. 2. Pemahaman Auditor Pemahaman sering juga dikatakan dengan persepsi. Persepsi mempunyai peranan penting dalam mempengaruhi perilaku seseorang. Persepsi dapat juga dikatakan bagaimana individu melihat dan menafsirkan suatu objek. Individu akan bertindak berdasarkan persepsi mereka terhadap suatu objek, tanpa memperhatikan apakah persepsi tersebut menggambarkan realitas sesungguhnya. Menurut Mahmud (1990), di dalam ilmu psikologi pengertian persepsi ataupun pemahaman adalah menafsirkan stimulus yang telah ada dalam otak. Meskipun alat untuk menerima stimulus itu serupa pada setiap individu, tetapi interpretasinya bisa berbeda-beda. Dalam Kamus Besar Bahasa Indonesia (1995) pemahaman didefinisikan sebagai tanggapan (penerimaan) langsung dari sesuatu atau proses seorang mengetahui beberapa hal melalui panca indranya. Walgito dan Bimo (1997) agar individu dapat menyadari dan membuat persepsi, ada bebrapa syarat yang harus dipenuhi yaitu: a. adanya obyek yang dipersepsikan, b. alat indera atau reseptor yaitu alat untuk menerima stimulus (fisisologis), c. adanya perhatian yang merupakan langkah pertama dalam mengadakan persepsi (psikologis).
Robins (1996) secara tegas menyatakan bahwa persepsi seorang individu terhadap suatu objek sangat mungkin berbeda dengan persepsi individu orang lain terhadap objek yang sama. Fenomena ini menurutnya dikarenakan oleh beberapa faktor yang digambarkan pada gambar di bawah. Faktor pada Pemersepsi Sikap Motif Kepentingan Faktor dalam Situasi Waktu Keadaan/ Tempat Kerja Keadaan Sosial Faktor pada Target Hal baru; Gerakan; Bunyi; Ukuran; Latar Belakang kedekatan Gambar 2.1 Faktor-Faktor yang Mempengaruhi Persepsi Sumber: Stephen P. Robins, 1996 Persepsi merupakan suatu proses, dengan demikian apabila stimulus yang diterima bersifat kompleks maka proses yang berlangsung juga akan semakin
kompleks. Jika stimulus itu kompleks, maka persepsi merupakan reaksi terhadap keseluruhan situasi dari lingkungan. Jadi dapat dikatakan apabila proses terbentuknya persepsi berhubungan dengan berbagai rangkaian kejadian dan pengalaman, serta pengharapan dan penilaian terhadap sesuatu. Auditor mempunyai kewajiban untuk melihat dan menafsirkan kode etik dalam lingkup instansi mereka bekerja. Dengan adanya pemahaman terhadap kode etik, auditor mampu untuk berperilaku etik sesuai dengan peraturan yang ada dalam kode etik. Untuk menghasilkan perilaku terbaik, auditor akan selalu dihadapkan dengan masalah etik yaitu situasi yang dihadapi bila harus membuat pilihan diantara berbagai alternatif. 3. Kode Etik Badan Pemeriksa Keuangan Etika profesi akuntan di Indonesia diatur dalam Kode Etik Akuntan Indonesia. Kode etik ini mengikat para anggota Ikatan Akuntan Indonesia dan dapat dipergunakan oleh akuntan yang bukan atau belum menjadi anggota Ikatan akuntan Indonesia (IAI). Menurut Sriwahjoeni (2000) kode etik adalah norma atau perilaku yang mengatur hubungan antara akuntan dengan kliennya, antara akuntan dengan sejawat, dan antara profesi dan masyarakat. Di dalam kode etik terdapat muatan-muatan etik, yang pada dasarnya bertujuan untuk melindungi kepentingan masyarakat menggunakan jasa profesi. Menurut Keraf (1998) terdapat dua sasaran pokok dari kode etik ini yaitu:
a. kode etik bermaksud melindungi masyarakat dari kemungkinan dirugikan oleh kelalaian baik secara sengaja ataupun tidak sengaja dari kaum professional, b. kode etik bertujuan melindungi keluhuran profesi tersebut dari perilakuperilaku buruk orang-orang tertentu yang mengaku dirinya professional. Di Indonesia, penegakan kode etik dilaksanakan oleh sekurangkurangnya enam unit organisasi yaitu: (a) Kantor Akuntan Publik, (b) Unit Peer Review Kompartemen Akuntan Publik-IAI, (c) Badan Pengawas Profesi Kompartemen Akuntan Publik-IAI, (d) Dewan Pertimbangan Profesi IAI, (e) Departemen Keuangan RI, (f) Badan Pemeriksa Keuangan. Selain keenam unit di atas organisasi di atas, pengawasan terhadap kode etik juga dapat dilakukan sendiri oleh para anggota pimpinan KAP. Menurut Peraturan Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia Nomor 2 Tahun 2007 tentang Kode Etik Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia adalah Kode Etik BPK, yang selanjutnya disebut Kode Etik, adalah norma-norma yang harus dipatuhi oleh setiap anggota BPK dan Pemeriksa menjalankan tugasnya. Menu rut Peraturan Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia Nomor 2 Tahun 2007 Pasal 2 Setiap Anggota BPK dan Pemeriksa wajib: a. Mematuhi peraturan perundang-undangan dan peraturan kedinasan yang berlaku
b. Mengutamakan kepentingan negara di atas kepentingan pribadi atau golongan. c. Menjunjung tinggi independensi, integritas dan profesionalitas d. Menjunjung tinggi martabat, kehormatan, citra dan kredibilitas BPK 4. Etika Profesi Etika (ethics) berasal dari bahasa Yunani ethos, yang berarti karakter. Kata lain untuk etika dalah moralitas (morality), yang berasal dari bahasa latin yaitu mores yang berarti kebiasaan. Moralitas berpusat pada benar dan salah dalam perilaku manusia. Istilah Etika dilihat dalam kamus besar Bahasa Indonesia (2007), memiliki arti adalah nilai mengenai benar dan salah yang dianut suatu golongan masyarakat. Dalam hal etika profesi, sebuah profesi memilki memiliki komitmen moral yang tinggi, yang biasanya dituangkan dalam bentuk aturan khusus yang menjadi pegangan bagi setiap orang yang mengemban profesi yang bersangkutan. Aturan ini merupakan aturan main dalam menjalankan atau mengemban profesi tersebut yang biasanya disebut sebagai kode etik yang harus dipenuhi setiap profesi. Menurut Chua dkk(1994) menyatakan bahwa etika profesional juga berkaitan dengan perilaku moral yang lebih terbatas pada pola kekhasan pola etika yang diharapkan untuk profesi tertentu. Etika merupakan konsepsi yang paling mendasar dari tekstur kehidupan manusia. Etika memberikan pola didik dan pola asuh kepada individu untuk bertindak, berbuat, atau tidak berbuat. Etika dapat juga memberikan kerangka berpikir manusia menyadari hakikat kehidupan dalam segala dimensinya.
Dalam etika terdapat komponen-komponen moral, martabat, kultural, kemajemukan kaidah serta nilai luhur yang dijunjung tinggi oleh masyarakat Indonesia. Etika profesi merupakan karakteristik suatu profesi yang membedakannya dengan profesi lain yang berfungsi untuk mengatur tingkah laku anggotanya (Boynton dan Kell, 2001). Kode etik berkaitan dengan prinsip etika tertentu yang berlaku untuk suatu profesi, terdapat empat prinsip dalam etika profesi (Keraf, 1998) yaitu: a. prinsip tanggung jawab, b. prinsip keadilan, c. prinsip otonomi, d. prinsip integritas moral. Arens, Elder dan Beasley (2000) etika secara garis besar dapat didefinisikan sebagai serangkaian prinsip atau nilai-nilai moral. Setiap orang memiliki rangkaian nilai tersebut, walaupun kita memperhatikannya secara eksplisit. Menurut Arens dan Lobbecke (2000) karakteristik tertentu yang harus dipenuhi oleh seorang akuntan dan prinsip perilaku etika yaitu (a) tanggung jawab, (b) kepentingan masyarakat, (c) integritas, (d) Objektifitas dan independensi, (e) keseksamaan, (f) lingkup dan sifat jasa. Akuntan harus mewujudkan kepekaan profesional dan pertimbangan moral dalam semua aktivitas mereka dalam melaksanakan tanggung jawab sebagai profesional. Akuntan harus menerima kewajiban untuk melakukan tindakan yang mendahulukan kepentingan masyarakat menghargai
kepentingan masyarakat dan mewujudkan komitmen pada profesionalisme. Akuntan harus melaksanakan semua tanggung jawab professional dan integritas tinggi untuk mempertahankan dan memperluas kepercayaan masyarakat,. Akuntan harus mempertahankan objektifitas dan bebas dari benturan kepentingan dalam melakukan tanggung jawab professional. Akuntan yang berpraktik sebagai akuntan publik yang harus bersikap independensi dalam kenyataan dan penampilan pada waktu melaksanakan audit dan jasa atestasi lainnya. Akuntan harus mematuhi standar teknik dan etika profesi, berusaha keras untuk meningkatkan kompetensi dan mutu jasa dan melaksanakan tanggung jawab professional dengan melakukan kemampuan terbaik. Seorang akuntan dalam menjalankan praktik sebagai akuntan publik harus mematuhi prinsip-prinsip perlaku profesional dalam menentukan lingkup dan sifat jasa yang akan diberikan. 5. Hambatan Penegakan Kode Etik Ada dua alasan mengapa orang bertindak tidak etis, yang pertama adalah standar etika seseorang berbeda dari masyarakat umum, dan alasan yang kedua seseorang memilih bertindak semaunya. Baik alasan pertama maupun alasan yang kedua tetap saja bahwa tindakan seseorang tersebut tidak etis dan perlu adanya penanganan atas tindakan etis tersebut. Pelanggaran serupa banyak dilakukan oleh anggota masyarakat atau anggota profesi perlu dipertanyakan apakah aturan-aturan yang berlaku masih perlu tetap dipertahankan atau dipertimbangkan untuk dikembangkan dan disesuaikan dengan perubahan dan perkembangan lingkungan.
Beberapa hambatan dalam penegakan kode etik antara lain: a. sikap anggota profesi yang mendua, pada satu sisi menolak setiap pelanggaran terhadap kode etik tetapi pada sisi lain memberikan pembenaran atas pelanggaran tersebut, b. adanya sifat sungkan dari sesama anggota profesi untuk saling mengadukan pelanggaran kode etik, c. belum jelasnya tentang mekanisme pemberian sanksi dan proses peradilan atas kasus-kasus baik dalam anggran dasar maupun anggaran rumah tangga. B. Tinjauan Penelitian Terdahulu Tabel 2.2 Tinjauan Penelitian Terdahulu Nama Variabel yang digunakan Hasil Penelitian Ananto (2002) Siek Yen (2003) Independen Persepsi auditor Independen, auditor Internal Dependen Kode Etik IkatanAkuntan Indonesia Independen Persepsi akuntan publik, akuntan non-publik Dependen Auditor memahami kode etik Ikatan Akunta Indonesia Akuntan tidak memiliki persepsi positif terhadap kode etik akuntan Indonesia
kode etik akuntan Indonesia Sumber: Penulis, 2011 Penelitian yang dilakukan Ananto (2002) bertujuan untuk membandingkan pendapat atau persepsi secara empiris terhadap kode etik umum akuntan Indonesia antara auditor independen yang bekerja pada KAP (Kantor Akuntan Publik) dengan auditor intern perusahaan manufaktur maupun dagang yang beroperasi di wilayah Surakarta. Adapun instrumen kode etik yang dipakai mengadopsi dari kode etik berdasarkan kongres tahun 1994, yaitu kode etik untuk akuntan secara umum yang mempunyai lima faktor yaitu: kepribadian, kecakapan profesional, tanggung jawab, pelaksanaan kode etik, dan penafsiran dan penyempurnaan kode etik. Sehubungan dengan masalah tersebut, hipotesis yang diajukan untuk penelitian ini adalah Ho: tidak terdapat perbedaan persepsi yang signifikan antara auditor independen dan auditor intern terhadap kode etik akuntan Indonesia dan H 1 : terdapat perbedaan persepsi yang signifikan antara dua kelompok responden tersebut. Alat analisis instrumen yang digunakan adalah Pearson Correlation Product Moment untuk uji validitas, cronbach alpha untuk uji reliabilitas,one Sample Kolmogorov Smirnov untuk melihat normalitas data. Untuk mengetahui bahwa varian antar kelompok tidak berbeda secara signifikan (homogen) menggunakan Levene s Test of Equality of Variances. Sedangkan alat uji hipotesis menggunakan Independent Sample T Test, hal ini karena
data yang dihasilkan terdistribusi normal dan terdiri dari dua kelompok sampel yang diuji secara independen. Hasil analisis menunjukkan bahwa tidak terdapat perbedaan secara signifikan persepsi auditor independen dan auditor intern di wilayah penelitian di Surakarta atau Ho diterima. Sedangkan hasil perhitungan untuk mean menunjukkan bahwa mean auditor independen dan mean auditor intern perusahaan sama-sama mempunyai mean positif. Dengan hasil tersebut dapat dikatakan bahwa persepsi kedua kelompok responden tersebut baik. Penelitian ini masih mempunyai banyak keterbatasan diantaranya adalah kemungkinan kesalahan interpretasi dari instrumen pernyataan yang disajikan sehingga respon bias kemungkinan terjadi dalam penelitian ini. Keterbatasan yang lain adalah mengenai teknik pengambilan sampel sebaiknya menggunakan metode convenience sampling karena peneliti mempermudah dalam pengambilan sampel tersebut. Implikasi dari penelitian ini, meskipun secara umum hasil penelitian ini dapat menunjukkan bahwa etika auditor independen dan auditor intern sudah baik, namun ada juga temuan yang menunjukkan beberapa auditor baik independen maupun intern perusahaan yang masih memiliki etika yang kurang sesuai dengan aturan yang ada. Harapan dari penelitian ini agar supaya para auditor dalam melaksanakan profesinya tetap mengacu kepada aturan yang sudah ada yaitu kode etik akuntan Indonesia dan SPAP (Standar Profesional Akuntan Publik). Penelitian yang dilakukan Siek Yen (2003) bertujuan untuk menguji secara empiris apakah akuntan memiliki persepsi yang positif terhadap kode
etik akuntan Indonesia,apakah terdapat perbedaan persepsi terhadap kode etik antara akuntan publik dan akuntan non publik. Penelitian ini dilakukan pada akuntan publik dan akuntan non publik yang berada di kota Medan. Adapun instrument kode etik yang dipakai dalam penelitian ini adalah kode etik akuntan Indonesia yang telah disusun oleh Ikatan Akuntan Indonesia pada tanggal 22 September 1990. Hipotesis yang dipakai dalam penelitian ini H 1 : Akuntan di kota Medan memiliki persepsi yang positif terhadap kode etik, H 2 : Akuntan di kota Medan tidak memiliki persepsi yang positif terhadap kode etik. Alat analisis instruen yang digunakan adalah reliabilitas dengan menggunakan teknik analisis varians (Anova) Hyot, One Sample Kolmogorov Smirnov untuk melihat normalitas data, uji homogenitas, dan uji t. Sedangkan alat uji hipotesis menggunakan Independent Sample T Test, hal ini karena data yang dihasilkan terdistribusi normal dan terdiri dari dua kelompok sampel yang diuji secara independen. Hasil dari penelitian yang dilakukan Siek Yen menunjukkan bahwa akuntan di Medan tidak memiliki persepsi yang positif terhadap kode etik dan tidak adanya perbedaan persepsi antara akuntan publik dan akuntan non publik terhadap kode etik. Akuntan publik dan akuntan non publik memiliki persepsi yang negative terhadap kode etik. Harapan dari penelitian ini adalah faktor-faktor yang mempengaruhi perbedaan persepsi antara akuntan publik dan akuntan non-publik.
Hasil penelitian yang dilakukan oleh Ananto dan Siek Yen memiliki perbedaan dalam hal teknik pengambilan sampel, item kode etik yang berbeda antara yang satu dengan yang lain, dan obyek penelitian yang berbeda. Perbedaan ini disebabkan kemampuan responden untuk menjawab kuesioner yang ciukur dari pengalaman, motif, sikap dan pengetahuan responden. Alat instrument untuk menganalisis data juga terdapat perbedaan yang tidak terlalu signifikan. C. Kerangka Konseptual dan Hipotesis 1. Kerangka Konseptual Kerangka konseptual adalah uatu model yang menjelaskan bagaimana hubungan suatu teori dengan faktor-faktor penting yang telah diketahui dalam suatu maslah tertentu. Berdasarkan tinjauan teoritis yang dikemukakan sebelumnya, maka dapat digambarkan kerangka konseptual sebagai berikut: BPK Perwakilan Auditor Pelaksanaan Kode Pemaha Gambar 2.2 Kerangka Konseptual
Bada n Pemeriksa Keuangan di setiap provinsi hanya mempunyai satu perwakilan. Setiap anggota BPK adalah seorang auditor ataupun pemeriksa. Dalam melaksanakan tugas auditor harus berpedoman kepada kode etik. Pemahaman Auditor berpengaruh terhadap pelaksanaan kode etik sehingga tidak terjadi pelanggaran seperti tidak menerapkan sistem pengendalian mutu, tidak mematuhi kode etik, dan tidak mematuhi peraturan perundang-undangan. Dalam melaksanakan kode etik menunjukkan bagaimana seorang auditor berperilaku sesuai dengan peraturan yang berlaku yang ada di instansi Badan Pemeriksa Keuangan (BPK). 2. Hipotesis Berd asarkan landasan teoritis dan tinjauan penelitian terdahulu yang telah dikemukakan di atas maka hipotesis penelitian adalah sebagai berikut: H 0 : Tidak terdapat perbedaan pemahaman antara auditor yunior dan senior dalam pelaksanaan kode etik akuntan H 1 : Terdapat perbedaan pemahaman antara auditor yunior dan senior dalam pelaksanaan kode etik akuntan