Perekayasaan Informasi Akuntansi untuk Alokasi Sumber Daya Ekonomik Secara Efisien Melalui Pasar Modal

Perekayasaan Informasi Akuntansi 1 Artikel 1 Perekayasaan Informasi Akuntansi untuk Alokasi Sumber Daya Ekonomik Secara Efisien Melalui Pasar Modal Suwardjono Fakultas Ekonomi 1 UGM Artikel ini adalah makalah yang disampaikan pada Kongres ISEI ke IX tanggal 22-25 Agustus 1990 di Bandung. Makalah tersebut juga telah dimuat dalam majalah Akuntansi edisi Desember 1990. Akuntansi merupakan alat untuk mencapai tujuan sosial, khususnya tujuan ekonomik dalam suatu lingkup wilayah (negara) tertentu. Sebagai alat, akuntansi akan bersifat utilitarian. Akuntansi bukan tujuan tetapi alat untuk mencapai tujuan. Struktur akuntansi yang berlaku dalam suatu wilayah negara tertentu dapat berbeda (bahkan dalam kenyataannya demikian) dengan struktur yang berlaku dalam suatu wilayah negara yang lain. Perbedaan dapat terjadi karena perbedaan tujuan sosial yang ingin dicapai dalam suatu negara tertentu. Perbedaan tujuan merefleksi perbedaan kondisi ekonomi, sosial, politik dan budaya negara tempat akuntansi diterapkan. Tujuan ekonomik dapat dicapai melalui tindakan para pelaku ekonomi dan tindakan tersebut merupakan konsekuensi dari suatu pengambilan keputusan. Keputusan yang diambil para pelaku ekonomi sangat dipengaruhi oleh informasi yang masuk dalam pola pengambilan keputusan. Akuntansi adalah sistem pengukuran dan pengkomunikasian untuk menyediakan informasi ekonomik dan sosial suatu unit organisasi (kesatuan) untuk membantu pihak yang berkepentingan dalam membuat pertimbangan (judgment) dan keputusan yang beralasan (informed) untuk mengendalikan alokasi sumber ekonomik yang optimal dan pencapaian tujuan unit organisasi. 2 Sistem di sini hendaknya diartikan sebagai suatu kegiatan menghasilkan jasa dan dalam makalah ini unit organisasi diartikan dalam konteks unit organisasi dalam suatu wilayah negara tertentu. Akuntansi akan mempunyai peran yang nyata kalau informasi yang dihasilkan oleh akuntansi dapat mengendalikan perilaku pengambil 1 Sejak tahun 2007 menjadi Fakultas Ekonomika dan Busines (FEB). Di sini, bisnis ditulis busines. 2 Harold Q. Langenderier, A Conceptual Framework for Financial Reporting, Journal of Accountancy (July 1973), hlm. 50. Suwardjono1992

2 Artikel 1 keputusan ekonomik untuk bertindak menuju ke suatu pencapaian tujuan sosial dan ekonomik negara. Salah satu tujuan ekonomik negara adalah alokasi sumber daya ekonomi secara efisien sehingga sumber ekonomik yang menguasai hajat hidup orang banyak dapat dinikmati masyarakat secara optimal. Tentu saja, akuntansi hanyalah merupakan salah satu alat untuk pengendalian alokasi tersebut. Kebijakan pemerintah yang secara langsung mempengaruhi perilaku pengambil keputusan ekonomik jelas merupakan faktor yang tidak dapat diabaikan dalam alokasi sumber daya ekonomik. Dalam sistem ekonomi yang mengandalkan mekanisme pasar, informasi dapat menjadi alat pengendalian yang otomatis. Kalau akuntansi harus merupakan alat yang efektif untuk mengendalikan perilaku maka akuntansi yang berlaku dalam suatu negara tentunya harus dirancang dengan cermat dan penuh kesadaran akan tujuan ekonomik yang ingin dicapai oleh negara atau pemerintah. Dengan kata lain, struktur akuntansi yang akan diterapkan harus direkayasa dengan memperhatikan tujuan nasional negara. Oleh karena itu, tidak selayaknyalah kalau akuntansi dibiarkan berkembang dengan sendirinya tanpa suatu arah yang jelas. Makalah ini akan menunjukkan dan membahas suatu model perekayasaan akuntansi untuk memenuhi kebutuhan informasi para partisipan dalam suatu sistem ekonomi yang menggunakan pasar modal sebagai sarana alokasi sumber daya ekonomik secara efisien. Dengan penalaran yang sama, penulis mencoba untuk mengajukan suatu gagasan mengenai struktur akuntansi untuk Indonesia. Pasar modal dalam judul makalah ini semata-mata merupakan suatu faktor lingkungan yang dianggap sebagai prasyarat dalam mengembangkan suatu model struktur akuntansi yang berfungsi mengendalikan alokasi sumber ekonomik dalam suatu negara. Alokasi Sumber Ekonomik dan Pasar Modal Pasar modal adalah sarana yang mempertemukan penjual dana dan pembeli dana (pemodal). Dana yang diperjualbelikan adalah dana yang akan digunakan dalam jangka panjang untuk menunjang pengembangan usaha. 3 Yang membutuhkan dana biasanya adalah perusahaan-perusahaan atau badan usaha dalam industri tertentu. Yang menjadi pemodal dalam suatu pasar modal umumnya adalah perusahaan asuransi, yayasan pensiun, bank tabungan, semua jenis perusahaan dan penanam modal perseorangan. Tawar-menawar dalam suatu pasar modal tentunya harus mengikuti tata cara tertentu yang biasanya melibatkan bank dan lembaga keuangan lain sebagai pembentuk pasar (market maker). Pasar modal konkret dalam bentuk institusi resmi biasanya disebut dengan bursa efek. BEJ dan BES merupakan contoh suatu bursa. Jadi, pasar modal dapat diartikan sebagai suatu sistem pemenuhan kebutuhan dana dan investasi yang terorganisasi yang melibatkan partisipan berupa bank-bank komersial dan semua perantara di bidang keuangan, investor, kreditor dan melibatkan instrumen keuangan dan surat berharga baik jangka pendek maupun jangka panjang. Badan usaha atau perusahaan biasanya membutuhkan dana untuk mengelola sumber alam dan 3 Departemen Penerangan RI, Pasar Modal dan Pembangunan Nasional (Jakarta, 1984), hlm. 9. suwardjono@ugm.ac.id

Perekayasaan Informasi Akuntansi 3 manusia dalam menghasilkan barang dan jasa untuk memenuhi kebutuhan masyarakat. Dalam suatu sistem perekonomian yang mendasarkan diri pada mekanisme pasar, pasar modal merupakan suatu sarana untuk mengalokasi sumber ekonomik dan dana secara efisien. Informasi keuangan mengenai badan usaha, khususnya laba (return), biasanya dianggap sebagai angka yang dapat mempengaruhi perilaku para partisipan di pasar modal. Informasi laba disediakan oleh akuntansi sebagai suatu sistem pengukuran dan pengkomunikasian melalui laporan keuangan. Atas dasar laporan keuangan, pemilik modal (investor dan kreditor), baik institusi maupun perorangan, menanamkan kekayaan dalam industri tertentu yang memproduksi barang dan jasa untuk kepentingan masyarakat. Dana kemudian mengalir ke industri tertentu dan dalam industri dana mengalir ke badan usaha (perusahaan) untuk digunakan manajemen dalam mengolah sumber alam dan mengorganisasi sumber daya manusia. Harapan investor adalah bahwa modal yang ditanamkan akan berkembang yang berarti bahwa investasinya memberikan kembalian yang memadai. Hal ini akan terjadi kalau dana yang ditanamkan digunakan untuk menghasilkan barang dan jasa yang benar-benar dibutuhkan masyarakat. Barang dan jasa dibutuhkan masyarakat kalau barang dan jasa tersebut mempunyai kualitas yang tinggi serta terjangkau harganya. Badan usaha akan mampu bertahan hidup kalau produk tetap dibutuhkan dan harga tetap terjangkau yang berarti badan usaha akan berusaha untuk menjaga efisiensi produksi. Lebih dari sekedar efisiensi, sumber alam dan dana diharapkan digunakan dalam suatu industri yang benar-benar dibutuhkan sehingga sumber alam dan dana teralokasi ke suatu kegiatan yang opportunity costnya bagi suatu negara paling optimal. Untuk meyakinkan bahwa investor memperoleh kembalian yang dikehendaki dengan risiko tertentu, investor memerlukan informasi sebagai landasan keputusannya. Informasi keuangan (dalam bentuk laporan keuangan) sebagai produk akuntansi dapat memberi petunjuk kepada investor ke industri mana modalnya akan ditanamkan. Dengan demikian, secara tidak langsung dapat dikatakan bahwa perilaku investor dapat dikendalikan melalui informasi keuangan. Tentu saja informasi keuangan yang disajikan harus memenuhi kualitas tertentu sehingga keputusan investor untuk memaksimalkan kemakmurannya dengan sendirinya juga memaksimalkan masyarakat atau pihak lainnya dalam suatu mekanisme ekonomi. Dalam konteks seperti ini, investor akan memerlukan informasi untuk mengkonfirmasi apakah keputusan investasinya cukup tepat sehingga mereka memerlukan informasi keuangan badan usaha sebagai suatu pertanggungjawaban atas pengelolaan dana yang ditanamkan di dalamnya. Laba, daya melaba (earning power), posisi keuangan, aliran kas dan prestasi manajemen biasanya merupakan informasi yang menjadi perhatian para pemodal sebagai dasar keputusannya. Dengan sistem perekonomian yang mendasarkan pada mekanisme pasar, informasi keuangan (khususnya laba) dapat menjadi semacam alat pengendalian bagi masyarakat dalam mengalokasi sumber daya ekonomi secara efisien. Perusahaan cenderung akan berusaha untuk memperoleh laba yang tinggi untuk meyakinkan bahwa penanam modal telah mengambil Suwardjono1992

4 Artikel 1 keputusan yang tepat dan tidak melepaskan investasinya. Laba yang tinggi mendorong perusahaan untuk beroperasi secara efisien dalam kondisi pasar yang kompetitif. Dengan mekanisme pasar modal, sumber dana dan sumber ekonomik cenderung akan teralokasi secara efisien. Penalaran seperti ini adalah yang digunakan dalam pengembangan struktur akuntansi di Amerika dengan investor dan kreditor sebagai pihak yang dianggap dominan dalam memerlukan informasi akuntansi. Informasi akuntansi sebenarnya tidak hanya bermanfaat dalam pengendalian alokasi sumber ekonomik tetapi juga bermanfaat dalam pengendalian alokasi kemakmuran dalam masyarakat. Badan usaha yang besar cenderung untuk mempengaruhi kehidupan perekonomian dan masyarakat luas sehingga badan usaha tidak hanya bertanggungjawab kepada investor dan kreditor tetapi bertanggung jawab kepada masyarakat yang lebih luas (public responsibility). Pihak seperti pemerintah, karyawan, auditor, pelangganan, ahli hukum, fiskus, asosiasi dagang dan sebagainya (termasuk manajemen) juga berkepentingan terhadap badan hukum (perusahaan) dan akan mengambil keputusan ekonomik. Agar tujuan penyampaian informasi mencapai sasarannya, informasi harus disajikan dengan cara tertentu sesuai dengan pedoman yang disusun atas dasar tujuan yang ingin dicapai dalam pelaporan keuangan. Pedoman tersebut berupa standar akuntansi atau lebih luas lagi dalam bentuk prinsip akuntansi berterima umum/pabu (generally accepted accounting principles/gaap) karena tidak semua perlakuan akuntansi diatur dalam bentuk standar akuntansi. 4 Perlakuan akuntansi yang diatur dalam standar meliputi pengukuran, penilaian, pengakuan, penyajian dan pengungkapan informasi suatu unit organisasi. Standar akuntansi itu sendiri merupakan penjabaran dari suatu kerangka konseptual pelaporan keuangan yang disusun dan dirancang sejalan dengan tujuan pengendalian perilaku pengambil keputusan ekonomik. Jadi, pengendalian perilaku sebenarnya dilakukan secara tidak langsung melalui kerangka konseptual pelaporan keuangan. Model Perekasayaan 5 Berdasarkan gagasan-gagasan dalam uraian sebelumnya, dapat disimpulkan bahwa akuntansi yang diberlakukan dalam suatu lingkungan ekonomi merupakan suatu hasil perekayasaan dengan tujuan tertentu yaitu pengendalian perilaku 4 Untuk memahami penggunaan istilah PABU, lihat Suwardjono, Seri Teori Akuntansi: Perekayasaan Akuntansi Keuangan (Yogyakarta: BPFE, 1989) hlm. 36-38. 5 Perekayasaan adalah padan kata engineering. Dalam perkembangannya, sebagai proses penalaran istilah ini penggunaannya tidak lagi terbatas pada bidang teknik dan permesinan tetapi mencakup pula bidang sosial, ekonomi, bahasa maupun kedokteran. Misalnya, language engineering (perekayasaan bahasa) digunakan untuk menunjuk bidang pengetahuan bahasa yang berkaitan dengan proses penalaran untuk pembakuan bahasa dan pengembangan istilah. Lihat Anton M. Moeliono, Pemodernan Bahasa Indonesia dalam Kembara Bahasa: Kumpulan Karangan Tersebar (Jakarta: PT Gramedia, 1989), hlm. 158 dan Sikap Bertaat Asas dan Kelentukan Bahasa dalam Santun Bahasa (Jakarta: PT Gramedia, 1986), hlm. 37. Untuk pembahasan rekayasa akuntansi yang mendalam, lihat Bambang Sudibyo, Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia, Akuntansi No. 6 (Juni 1987). suwardjono@ugm.ac.id

Perekayasaan Informasi Akuntansi 5 agar tercapai suatu alokasi sumber daya ekonomik ataupun distribusi kemakmuran yang efisien. Bila sistem perekonomian dapat diidentifikasi dan ada keyakinan bahwa informasi informasi akuntansi dapat dijadikan alat pengendalian tertentu untuk mencapai tujuan nasional maka perekayasaan akuntansi dapat dilakukan. Perekayasaan akuntansi bertujuan untuk menghasilkan suatu kerangka acuan konseptual pelaporan keuangan yang akan menjadi landasan dalam penyusunan standar akuntansi dan landasan pemilihan prinsip akuntansi yang cocok. Pada gilirannya, prinsip akuntansi yang ditentukan melalui standar akan mempengaruhi praktik pelaporan keuangan dan harapannya adalah informasi yang dihasilkan akan dapat dijadikan alat pengendalian keuangan. Proses Perekayasaan Akuntansi Pada bagian berikut ini akan dibahas proses perekayasaan yang telah dilakukan oleh profesi akuntansi di Amerika sebagai basis untuk mengembangkan kerangka konseptual pelaporan keuangan di Indonesia. Perekayasaan akuntansi adalah suatu proses pemikiran dan penalaran untuk menentukan, memilih dan mengaplikasi konsep-konsep, prinsip-prinsip, metode-metode, teknologi dan pendekatan untuk mencapai tujuan sosial tertentu (biasanya menaikkan taraf hidup) dengan mempertimbangkan faktor sosial, ekonomi, politik dan budaya tempat akuntansi akan diterapkan. Hasil perekayasaan dituangkan dalam suatu dokumen yang dalam hal akuntansi berisi konsep umum mengenai pelaporan finansial yang di Amerika disebut Kerangka Acuan Konseptual atau Rerangka Konseptual (Conceptual Framework). 6 Rerangka konseptual tersebut menjadi pedoman atau landasan bertindak bagi penyedia informasi dan bagi yang dituju informasi. Kerangka acuan tersebut dijabarkan dalam bentuk standar akuntansi untuk mempengaruhi perilaku (praktik) akuntansi. Perilaku (dalam bentuk perlakuan akuntansi) atau praktik akuntansi yang tidak dicakup dalam standar, perlakuannya didasarkan atas konvensi, tradisi dan kebiasaan bisnis yang sehat sepanjang tidak menyimpang dari konsep yang terkandung dalam kerangka acuan. Gambar 1 di halaman berikut melukiskan kerangka kerja (penalaran) dalam proses perekayasaan akuntansi tersebut. Kerangka Acuan (Rerangka) Konseptual Model FASB mendeskripsi kerangka acuan sebagai a coherent system of interrelated objectives and fundamentals that can lead to consistent standard and that prescribes the nature, function, and limits of financial accounting and financial statements. It is expected to serve the public interest by providing structure and direction to financial accounting and reporting to facilitate the provision of evenhanded financial and related information that is useful in assisting capital and other markets to function efficiently in allocating scarce resources in the economy 7 Bila opera- 6 Untuk konsep yang sama di Indonesia, penyaji mengusulkan nama Kerangka Acuan Pelaporan Finansial Indonesia (KAPFI) atau Rerangka Pelaporan Finansial Indonesia (RPFI). Suwardjono1992

6 Artikel 1 soakuntansi dianalogi sebagai suatu negara, kerangka acuan sering dianalogi sebagai konstitusi bagi profesi. Kerangka acuan akan menjadi landasan konseptual untuk bertindak atau merupakan acuan untuk memecahkan masalah akuntansi. Gambar 1 Proses Perekayasaan Akuntansi Tujuan Sosial/Ekonomik Negara Tujuan pelaporan keuangan: Konsep-konsep dasar apa yang relevan? (Konseptualisasi faktor lingkungan) Siapa yang dituju oleh informasi? Siapa subjek pelaporan? (Kesatuan mana yang dilaporkan?) Informasi apa yang dilaporkan? Dasar pengukuran apa untuk mengkuantifikasi? Apa saja kriteria pengakuan elemen? Medium apa saja digunakan untuk melaporkan? Bagaimana informasi disajikan dalam medium? Kerangka acuan konseptual (conceptual framework for financial reporting) sebagai hasil proses perekayasaan akuntansi Standar akuntansi/profesional dan publikasi lainnya yang seluruhnya membentuk prinsip akuntansi berterima umum Bentuk, Isi, Susunan, dan Jenis Laporan Keuangan Informasi akuntansi yang diharapkan mempengaruhi pengambil keputusan ekonomik 11. 7 FASB, Qualitative Characteristics of Accounting Information (Stamford, Conn.: FASB, 1980), hlm. suwardjono@ugm.ac.id

Perekayasaan Informasi Akuntansi 7 Walaupun berbeda sifatnya dengan suatu konstitusi, Solomons menegaskan bahwa kerangka acuan merupakan hal yang diperlukan dalam praktik akuntansi di suatu negara sebagaimana dia katakan, A board or committee setting standards without a conceptual framework is like a legislature making laws without a constitution to protect citizens from arbitrary acts of government. 8 Selanjutnya Kirk menegaskan pula bahwa tanpa kerangka acuan akan sangat sulit bagi penyusun standar untuk mengevaluasi argumentasi bahwa perlakuan akuntansi tertentu lebih baik dalam menggambarkan realitas ekonomi atau untuk menilai bahwa perlakuan akuntansi tertentu lebih efektif daripada perlakuan yang lain untuk mencapai tujuan sosial atau ekonomik tertentu. Tanpa kerangka acuan, tidak dapat dihindari kemungkinan para penyusun standar untuk menggunakan konsep-konsep menurut selera sendiri tanpa suatu pegangan yang jelas sehingga ada kecenderungan ganti pengurus ganti konsep. Akibatnya, standar akuntansi yang diterbitkan tidak pernah konsisten. Tanpa kerangka acuan, badan penyusun standar dapat diperalat oleh pihak tertentu (interest group) untuk menghasilkan standar yang menguntungkan pihak tertentu dan menyimpang dari tujuan yang ingin dicapai oleh pelaporan keuangan secara keseluruhan. 9 Dengan kerangka kerja perekayasaan seperti pada Gambar 1, kerangka acuan sebagai hasilnya akan memuat beberapa komponen konsep. FASB menghasilkan Kerangka Acuan Konseptual yang terdiri atas lima konsep (diterbitkan dalam bentuk Statement of Financial Accounting Concept/SFAC) yaitu: SFAC No. 1: Objectives of Financial Reporting by Business Enterprises SFAC No. 2: Qualitative Characteristics of Accounting Information SFAC No. 3: Elements of Financial Statements of Business Enterprises SFAC No. 4: Objectives of Financial Reporting by Nonbusiness Organizations SFAC No. 5: Recognition and Measurement in Financial Statements of Business Enterprises SFAC No. 6: Elements of Financial Statements (mengganti SFAC No. 3) 10 Kerangka acuan merupakan hasil pemikiran yang serius dan mendalam karena mempunyai implikasi yang cukup luas. Karena kerangka acuan dikembangkan dengan mempertimbangkan faktor lingkungan, setiap negara tentunya akan mempunyai kerangka acuan yang berbeda walaupun komponen ataupun proses perekeyasaannya sama. Selama ini nampaknya baru Amerika yang berusaha untuk menyusun kerangka tersebut dan itu pun mengalami berbagai kritik dan hambatan. 11 8 David Solomons, The FASB's Conceptual Framework: An Evaluation, Journal of Accountancy (June 1986), hlm. 114-115. 9 Donald J. Kirk, Statements in Quotes, Journal of Accountancy (April 1981), hlm. 83. 10 Solomons, op. cit. Naskah lengkap SFAC No. 1 s.d. No.5 dimuat dalam FASB, Accounting Standards: Original Pronouncements, 1985/1986 Edition (New York: McGraw-Hill Book Company, 1985). Lihat pula 1990/1991 Edition, Volume II (Homewood, Ill.: Irwin, 1990). Suwardjono1992

8 Artikel 1 Hambatan banyak timbul justru karena kerangka acuan tersebut dikembangkan setelah banyak standar akuntansi dan penerbitan resmi dikeluarkan oleh berbagai badan tanpa adanya konsep yang mengkoordinasi standar-standar tersebut atau paling tidak hanya didasarkan pada penalaran induktif. Kerangka acuan dikembangkan secara deduktif karena adanya keperluan untuk mempengaruhi praktik untuk mencapai tujuan sosial tertentu. Tanpa adanya tujuan yang jelas praktik akuntansi akan kehilangan arah dan manfaat. Berikut ini akan dibahas komponen kerangka acuan di Amerika dan pertimbangan (judgment) yang dilakukan untuk menentukan isi komponen tersebut. Tujuan Pelaporan Keuangan Penentuan tujuan merupakan bagian yang paling penting dalam menyusun kerangka acuan. Dalam menetapkan tujuan pelaporan keuangan, tujuan ekonomik suatu negara merupakan salah satu pertimbangan karena akuntansi harus merupakan alat dalam rangka mencapai tujuan sosial/ekonomik negara. FASB menetapkan tujuan pelaporan keuangan yang dapat diringkas sebagai berikut: Menyediakan informasi yang bermanfaat bagi investor dan kreditor (sekarang maupun potensial) dan pemakai lain dalam membuat keputusan investasi, kredit dan lainnya secara rasional. Menyediakan informasi untuk membantu investor dan kreditor (sekarang maupun potensial) dan lainnya dalam mengevaluasi jumlah, saat dan ketidakpastian penerimaan kas di masa datang yang berasal dari dividen atau bunga dan penerimaan dari penjualan, penebusan, atau pelunasan surat berharga atau pinjaman (loan). Karena aliran kas bagi investor dan kreditor berkaitan dengan aliran kas perusahaan, pelaporan keuangan harus menyajikan informasi yang dapat membantu investor, kreditor dan lainnya dalam mengevaluasi jumlah, saat dan ketidakpastian aliran kas perusahaan yang bersangkutan di masa datang. Menyediakan informasi mengenai sumber-sumber ekonomik suatu perusahaan (badan usaha), klaim terhadap sumber ekonomik (kewajiban perusahaan untuk mentransfer sumber ekonomik kepada pihak lain yang berhak dan pemilik ekuitas), dan pengaruh transaksi-transaksi, kejadian-kejadian, dan kondisi-kondisi yang mempengaruhi komposisi dan jumlah sumber-sumber ekonomik perusahaan tersebut serta klaim atas sumber-sumber ekonomik tersebut. 12 11 Baca lebih lanjut Robert Bloom dan M.A. Naciri, Accounting Standard Setting and Culture: A Comparative Analysis of the United States, Canada, England, West Germany, Australia, New Zealand, Sweden, Japan, and Switzerland, The International Journal of Accounting, 1989. 12 FASB, Objectives of Financial Reporting by Business Enterprises (Stamford, Conn.: FASB, SFAC No. 1, 1978), hlm. viii. suwardjono@ugm.ac.id

Perekayasaan Informasi Akuntansi 9 Tujuan di atas ditentukan setelah mempertimbangkan faktor-faktor lingkungan di Amerika yang dapat disebutkan antara lain: Sistem perekonomian pasar yang maju Sistem perbankan yang efisien dan canggih Sistem peradilan (judicial system) yang kuat dan berwibawa Pasar modal yang maju Pengakuan penuh terhadap milik pribadi Penghargaan prestasi individual Badan usaha (corporation) sebagai bentuk utama organisasi perusahaan Pemisahan secara tegas antara pemilikan dan manajemen Perilaku pengambilan keputusan yang rasional Sistem birokrasi yang mantap dan fungsional Perekonomian pasar dan pengakuan hak milik pribadi mempunyai konsekuensi bahwa pemerintah tidak dapat secara langsung mengendalikan alokasi sumber daya ekonomik secara efisien. Masyarakat sendiri yang akan melakukan alokasi itu melalui mekanisme pasar dan pasar modal. Dengan demikian investor dan kreditor menjadi fokus atau pihak yang dituju oleh pelaporan keuangan. Tentu saja pihak lain tidak diabaikan dan dianggap bahwa pihak lain dapat menjadi penumpang manfaat (free riders) informasi yang ditujukan kepada investor dan kreditor. Informasi yang dibentuk melalui standar akuntansi dapat mempengaruhi perilaku ekonomi sehingga distribusi kemakmuran diharapkan dapat terjadi melalui tiga partisipan yaitu investor dan kreditor sebagai intended users, pemakai laporan lain yang tidak dituju secara langsung (free riders), dan manajemen sebagai pihak yang menyampaikan dan menyiapkan informasi (reporting entity). Asumsi dalam menetapkan tujuan adalah bahwa informasi akuntansi dapat mempengaruhi keputusan investasi para investor dan kreditor. Dengan pasar modal sebagai medium, evaluasi terhadap perusahaan secara keseluruhan tercermin dalam harga pasar sekuritas perusahaan. Karena standar akuntansi menetapkan informasi apa yang harus diungkapkan dan pengukurannya maka akuntansi mempunyai pengaruh ekonomik melalui harga sekuritas dan dengan demikian mempengaruhi kemakmuran para partisipan. Harga pasar saham tidak hanya berpengaruh terhadap kemakmuran para partisipan tetapi juga terhadap alokasi sumber daya ekonomik perusahaan maupun negara. Hal ini dapat terjadi karena harga sekuritas akan berpengaruh terhadap cost of capital dana yang dapat diperoleh perusahaan dan pada gilirannya cost of capital tersebut mempengaruhi keputusan manajemen dalam efisiensi pengelolaan perusahaan. 13 Karakteristik Kualitatif Informasi Karakteristik atau kualitas yang menjadikan informasi akuntansi bermanfaat (useful) perlu diidentifikasi. Agar informasi bermanfaat informasi harus dapat di- 13 Alfred Rappaport, Statements in Quotes, Journal of Accountancy (May 1977), hlm. 89-90. Suwardjono1992

10 Artikel 1 pahami oleh penerima informasi. Oleh karena itu, harus diidentifikasi kualifikasi pemakai laporan keuangan. FASB menentukan bahwa pemakai laporan keuangan adalah mereka yang mempunyai pengetahuan yang layak mengenai kegiatan bisnis dan ekonomik dan bersedia untuk mempelajari informasi dengan ketekunan yang selayaknya. Karakteristik kualitatif informasi akan menjadi penyaring untuk menentukan informasi mana yang seharusnya diungkapkan dan mana yang tidak. Informasi akuntansi tidak dapat mengungkapkan segala informasi karena informasi merupakan barang ekonomik. Makin banyak jenis informasi yang dianggap bermanfaat makin besar pula kos untuk menyediakan informasi. Informasi akan dipertimbangkan masuk ke dalam pelaporan kalau manfaatnya melebihi kosnya. Cost- benefit merupakan batas atas untuk mempertimbangkan masuknya suatu informasi dalam pelaporan. Di lain pihak, tidak semua informasi yang dianggap bermanfaat dapat masuk dalam kerangka pelaporan. Tingkat pengetahuan pemakai juga menentukan apakah informasi harus bersifat umum atau rinci. Rincian yang berlebihan dan pemasukkan sembarang informasi dapat menimbulkan noise dan menjadikan informasi bersifat distracting bukannya illuminating. Oleh karena itu, perlu kriteria untuk menyaring informasi yang harus masuk dalam sistem pelaporan. Materiality merupakan batas bawah untuk menyaring masuknya informasi yang dapat menjadi gangguan. Di antara kedua kriteria tersebut (cost-benefit dan materiality) masih perlu ditetapkan kualitas untuk dipertimbangkan penyusun standar dalam menetapkan perlakuan akuntansi agar informasi menjadi bermanfaat. Relevance dan reliability adalah karakteristik yang harus dipenuhi agar informasi dapat masuk dalam sistem pelaporan. Jadi, karakteristik informasi yang ditentukan akan mengarahkan pada penyusun standar atau pihak lain untuk mengevaluasi arti pentingnya suatu kejadian untuk dilaporkan. Tidak masuknya suatu informasi dalam sistem pelaporan keuangan (melalui laporan keuangan) bukan berarti bahwa informasi tersebut tidak bermanfaat. Informasi tertentu justru lebih efektif disampaikan bukan melalui laporan keuangan tetapi melalui medium pelaporan yang lain. Oleh karena itu, karakteristik kualitatif informasi akan membantu penyusun standar untuk mempertimbangkan arti penting dan tentang cara mengungkapkan informasi tersebut. Elemen Laporan Keuangan Kalau keputusan investasi dan pemberian kredit menjadi fokus yang ingin dikendalikan, informasi apa saja yang seharusnya diungkapkan mengenai kegiatan perusahaan? Jawaban atas pertanyaan ini akan mengarahkan perekayasaan untuk memilih elemen yang harus diungkapkan mengenai kondisi fisik dan kegiatan operasi suatu badan usaha. Kondisi fisik dan operasi suatu badan usaha (perusahaan) harus dapat direpresentasi dalam bentuk simbol-simbol sehingga tanpa melihat secara fisik, pihak yang berkepentingan dapat membayangkan operasi badan usaha tersebut. Oleh karena investor dan kreditor menjadi fokus yang dituju informasi, maka dianggap bahwa akuntansi harus menyediakan informasi tentang: suwardjono@ugm.ac.id

Perekayasaan Informasi Akuntansi 11 Posisi keuangan: Likuiditas Solvensi Kemampuan menghasilkan laba/daya melaba (earning power): Laba periode dan komponennya Aliran kas Prestasi manajemen Pertanggungjawaban manajemen Interpretasi dan penjelasan manajemen Dengan mempertimbangkan kebutuhan informasi di atas, FASB menetapkan dan mendefinisi 10 elemen yang dianggap dapat merepresentasi kondisi dan operasi perusahaan. Dengan melakukan artikulasi terhadap sepuluh elemen dan mengamati hubungan antara elemen yang satu dengan yang lain, informasi akuntansi seperti di atas dapat terlaporkan kalau elemen-elemen tersebut dapat diukur secara moneter. Dengan kata lain, hubungan antara elemen yang telah diukur secara moneter dapat menghasilkan informasi yang diperlukan investor dan kreditor. Sepuluh elemen yang dianggap FASB dapat menggambarkan realitas ekonomik perusahaan adalah: Aset/Aktiva (assets) Utang/Kewajiban (liabilities) Ekuitas/Modal (equity) Pendapatan (revenues) Biaya (expenses) Untung (gains) Rugi (losses) Setoran oleh pemilik (investments by owners) Distribusi ke pemilik (distributions to owners) Laba komprehensif (comprehensive income) 14 Rincian tiap elemen disebut pos. Gabungan beberapa elemen dan pos dalam suatu medium pelaporan akan membentuk laporan keuangan. Karena elemen-elemen laporan keuangan saling berkaitan satu sama lain akibat menerapan suatu konsep dasar tertentu (konsep dasar kesatuan usaha), elemen tersebut mempunyai hubungan fungsional yang disebut persamaan akuntansi. Akibatnya, laporan keuangan yang satu dengan lainnya saling berkaitan yang disebut dengan artikulasi. 14 FASB, Elements of Financial Statements (Stamford, Conn.: FASB, SFAC No. 6, 1986), hlm. 227-228. Suwardjono1992

12 Artikel 1 Pengakuan dan Pengukuran Elemen FASB membedakan pengertian statemen/laporan keuangan 15 (financial statements) dan pelaporan keuangan (financial reporting). Akuntansi sebenarnya berkepentingan tidak hanya dengan laporan keuangan tetapi lebih berkepentingan dengan pelaporan keuangan yang lebih luas. Pelaporan keuangan bertalian dengan pemikiran dan pemilihan informasi yang dianggap relevan untuk disampaikan kepada pemakai terlepas dari cara menyampaikannya. Sedapat-dapatnya, akuntansi dapat menyampaikan informasi tersebut sepanjang benefit melebihi kosnya. Laporan keuangan merupakan bagian dari pelaporan keuangan untuk mencapai tujuan penyediaan informasi yang bermanfaat dan relevan. Untuk mencapai tujuan tersebut, informasi yang akan disampaikan oleh akuntansi tidak terbatas pada informasi yang dapat disampaikan melalui laporan keuangan. Laporan keuangan dan pelaporan keuangan memang menuju ke sasaran yang sama, tetapi beberapa informasi tertentu yang relevan akan lebih efektif kalau disampaikan melalui media pelaporan keuangan selain laporan keuangan. Oleh karena itu, laporan keuangan bukan merupakan satu-satunya media untuk menyampaikan informasi walaupun laporan keuangan tetap merupakan media utama dan pusat perhatian pelaporan keuangan (a central feature of financial reporting). 16 Oleh karena laporan keuangan menjadi pusat perhatian dalam merekayasa penyediaan informasi, perlu ditentukan kriteria untuk mengevaluasi apakah suatu informasi akan dilaporkan melalui laporan keuangan utama atau melalui media selain laporan keuangan. FASB menetapkan empat kriteria untuk menetapkan apakah suatu kejadian akan dilaporkan melalui laporan keuangan utama yaitu: Definisi (definitions). Suatu hasil pengukuran kejadian/transaksi akan dilaporkan melalui laporan keuangan utama kalau memenuhi definisi elemen laporan keuangan. Keterukuran (measurability). Kejadian (pos) tersebut mempunyai makna yang dapat diukur jumlah rupiahnya (kosnya) dengan reliabilitas yang tinggi. Relevansi (relevance). Informasi yang terkandung dalam kejadian atau pos mempunyai daya untuk membuat suatu perbedaan dalam keputusan pemakai informasi. Reliabilitas (reliability. Informasi tersebut menggambarkan keadaan yang direpresentasi secara tepat, teruji, dan netral. 17 15 Karena sifatnya yang resmi dan khusus, istilah statemen keuangan (dari financial statements) sering digunakan untuk membedakannya dengan laporan keuangan yang lebih bersifat umum dan tidak resmi (dari financial reports). 16 FASB, SFAC No. 1 (1978), par. 5-6. suwardjono@ugm.ac.id

Perekayasaan Informasi Akuntansi 13 Karena laporan keuangan merupakan media pelaporan yang utama, seperangkat informasi yang tercakup dalam pelaporan keuangan adalah: Laporan/Statemen Keuangan (Financial Statements) Penjelasan Laporan Keuangan (Notes to Financial Statements) Informasi Tambahan/Pelengkap (Supplementary Information) Media Pelaporan Keuangan Lain (Other Means of Financial Reporting) Informasi Lain (Other Information) 18 Pengakuan (recognition) berkaitan dengan masalah apakah suatu jumlah rupiah harus dicatat dalam ssistem pelaporan sehingga jumlah tersebut terefleksi dalam laporan. Pengukuran (measurement) berkaitan dengan masalah penentuan jumlah rupiah yang harus dilekatkan pada suatu elemen atau objek yang akan dilaporkan. Berbagai dasar pengukuran dapat digunakan dalam penyusunan standar pelaporan untuk elemen laporan keuangan bergantung pada makna (attributes) yang ingin disampaikan sebagai informasi. Elemen atau pos yang dilaporkan dalam laporan keuangan diukur atas dasar berbagai makna bergantung pada karakteristik elemen tersebut dan pada relevansi dan reliabilitas makna yang diukur. FASB mengidentifikasi lima macam atribut kuantitatif yang dapat digunakan sebagai dasar pengukuran yaitu: Historical cost (historical proceeds) Current cost Current market value Net realizable (settlement) value Present (or discounted) value of future cash flows 19 Rerangka konseptual seperti diuraikan di atas nampaknya hanya ditujukan pada pelaporan unit organisasi perusahaan komersial atau yang bermotif laba. Kecuali tujuan, komponen lain dalam kerangka acuan sebenarnya relevan pula untuk dasar konseptual pelaporan keuangan unit organisasi nonprofit (not-for-profit organizations) termasuk pemerintah. Organisasi nonprofit mempunyai karakteristik operasi dan akuntansi yang berbeda dengan perusahaan komersial. Perbedaan ini menyebabkan perbedaan dalam tujuan pelaporan antara kedua jenis organisasi tersebut. Oleh karena itu, FASB memasukkan pula dalam kerangka acuan tujuan pelaporan keuangan untuk organisasi nonbisnis yaitu Objectives of Financial Reporting by Nonbusiness Organizations (SFAC No. 4). Dengan demikian, kerangka acuan secara keseluruhan akan bersifat luas dan berlaku baik untuk perusahaan komersial maupun organisasi nonprofit termasuk unit pemerintah. 17 FASB, SFAC No. 5 (1984), par. 63. 18 Ibid., par. 8. 19 Ibid., par. 66-67. Suwardjono1992

14 Artikel 1 Generally Accepted Accounting Principles/GAAP Dengan adanya kerangka acuan, praktik akuntansi yang berjalan dalam suatu negara akan mempunyai landasan yang kuat. Praktisi maupun profesi mempunyai pegangan untuk melaksanakan tugasnya dalam memberi layanan informasi kepada masyarakat. Yang lebih penting lagi adalah praktik akuntansi mempunyai arah yang jelas dalam kaitannya dengan pencapaian tujuan sosial atau ekonomik tertentu. Manfaat kerangka acuan atau rerangka konseptual antara lain dapat disebutkan sebagai berikut: Mengarahkan badan penyusun standar dalam menetapkan prinsip akuntansi yang harus dianut. Dengan demikian praktik akan menjadi konsisten dan mantap. Kerangka acuan bersifat preskriptif dan mengandung misi tertentu sehingga kerangka acuan bersifat mengarahkan praktik di masa datang. Memberi landasan pada praktisi (akuntan, manajemen dan auditor) untuk memecahkan masalah perlakuan akuntansi tertentu seandainya belum ada standar yang mengatur. Ini berarti bahwa kerangka acuan memberi batas keleluasaan (bounds for judgment) dalam menyusun laporan keuangan sehingga konsistensi dan keterbandingan laporan tetap terjaga. Meningkatkan pemahaman dan keyakinan pemakai terhadap arti penting dan keterbatasan-keterbatasan informasi dalam laporan keuangan. Dengan demikian komunikasi antara akuntan, penyusun standar, masyarakat pemakai jasa akuntansi akan menjadi lancar karena tidak terjadi miskonsepsi dan misinterpretasi. Melindungi akuntansi sebagai profesi dari politisisasi (politicization) untuk kepentingan pihak tertentu (vested- interest group). Dengan demikian, kepentingan masyarakat umum akan terlindungi. Tentu saja, karena akuntansi merupakan alat untuk mencapai tujuan nasional, akuntansi tidak boleh steril dari politisisasi dalam arti economic impact towards national goals. 20 Merupakan materi yang sangat berharga bagi bidang akademik dan pengajaran. Bagi peneliti, kerangka acuan merupakan ladang untuk melakukan pengujian terhadap validitas kerangka acuan sebagai hasil penalaran. Pengujian dapat diarahkan untuk menjawab apakah tujuan yang ingin dicapai 20 Beberapa penulis membahas masalah ini dengan cukup mendalam. Lihat misalnya, Stephen A. Zeff, The Rise of 'Economic Consequences', Journal of Accountancy (December 1978), hlm. 56-63; David Solomons, The Politicization of Accounting, Journal of Accountancy (November 1978), hlm. 65-72; Philip C. Cheng, 'Political' Accounting in China: What the West Should Know, Journal of Accountancy (January 1980, Professional Notes), hlm. 76-85; dan Arthur Wyatt, The Economic Impact of Financial Accounting Standards, Journal of Accountancy (October 1977, Statements in Quotes), hlm. 92-94. suwardjono@ugm.ac.id

Perekayasaan Informasi Akuntansi 15 dalam pelaporan benar-benar dapat dicapai. Untuk pengajaran, kerangka acuan dapat dijadikan basis atau kerangka dalam mata kuliah teori akuntansi. Hal ini sangat relevan untuk kondisi pendidikan akuntansi di Indonesia dewasa ini, khususnya dalam mata kuliah teori akuntansi yang menurut pengamatan penyaji belum menemukan bentuk atau struktur pengajaran yang pas. Dengan standar akuntansi yang konsisten, praktisi mempunyai pegangan yang kuat, auditor mempunyai basis untuk memecahkan masalah pelaporan apabila perlakuan tidak diatur dalam standar. Auditor dan akuntan dapat mengevaluasi apakah prinsip akuntansi yang tidak ditentukan dalam bentuk standar dapat diterima kelayakannya. Dengan kata lain praktik akuntansi akan mempunyai kerangka kerja sebagai landasan operasinya. Manfaat kerangka acuan yang disebutkan di atas akan terefleksi dalam landasan operasional (berupa kerangka kerja 21 ) yang dikenal dengan generally accepted accounting prinsiples atau prinsip akuntansi berterima umum (PABU). Dengan kerangka acuan, kerangka kerja PABU akan merupakan suatu kesatuan yang konsisten dan terkoordinasi dengan baik dan bahkan konflik antarstandar dapat dihindari. Steven Rubin menggambarkan kerangka kerja PABU yang berlaku di Amerika sebagai bangunan yang disebutnya The House of GAAP yang nampak dalam Gambar 2 di halaman berikut. 22 PABU merupakan kerangka kerja yang menjadi pedoman manajemen dalam penyusunan/penyajian laporan keuangan, pedoman pemakai dalam penginterpretasian informasi keuangan dan pedoman auditor dalam penentuan kewajaran laporan keuangan. Sejalan dengan proses perekayasaan di atas, Kerangka Acuan (SFAC) dalam Gambar 2 mestinya terletak di bawah sebagai dasar konseptual. Akan tetapi, dalam The House of GAAP di atas, SFAC justru terletak paling atas dan ke kanan yang berarti dianggap kurang otoritatif. Hal ini terjadi karena sejarah perkembangan standar di Amerika. Setelah banyak standar diterbitkan, ternyata terdapat inkonsistensi antara standar yang satu dan lainnya bahkan dalam banyak hal terjadi konflik konsep yang melandasinya. Keadaan inilah yang mendorong profesi untuk mengembangkan kerangka acuan konseptual. Hal ini mengisyaratkan bahwa kerangka acuan harus diciptakan sejak dini sebelum banyak standar diterbitkan karena kerangka acuan merupakan haluan praktik akuntansi yang diharapkan terjadi dalam suatu negara tertentu. Walaupun banyak kritik yang dilontarkan terhadap projek penyusunan kerangka acuan di Amerika dan baru negara tersebut yang mencoba projek tersebut, penulis berkeyakinan bahwa kalau akuntansi akan dijadikan alat yang andal dalam mencapai tujuan nasional, kerangka acuan yang mantap merupakan suatu keharusan. 21 Istilah kerangka kerja digunakan dalam buku Norma Pemeriksaan Akuntan. Lihat IAI, Norma Pemeriksaan Akuntansi (Jakarta: PT Temprint, 1986), Bab VIII pasal 5. Ini berarti bahwa apa yang disebut sebagai prinsip akuntansi Indonesia dalam buku tersebut lebih merupakan suatu kerangka kerja (framework) daripada sebagai sebuah buku. Baca lebih lanjut mengenai hal ini dalam Artikel 2 dan 3 setelah artikel ini. 22 Steven Rubin, The House of GAAP, Journal of Accountancy (June 1984), hlm. 123. Suwardjono1992

16 Artikel 1 Gambar 2 Kerangka Acuan Versi Rubin The House of GAAP Fourth floor APB Statements AICPA issues papers Other professional pronouncements FASB concepts statements Textbooks and articles Third floor FASB technical bulletins AICPA accounting interpretations Prevalent industry practices Second floor AICPA industry audit guides AICPA industry accounting guides AICPA statements of position First floor FASB statements FASB interpretations APB opinions AICPA accounting research bulletins Foundation Includes the going concern assumption, substance over form, neutrality, the accrual basis, concervatism, materiality. Sumber: Steven Rubin, The House of GAAP. Journal of Accountancy (June 1984), hlm. 124 Kerangka Acuan Pelaporan Finansial Indonesia Mengambil hikmah dari sejarah penyusunan SFAC Amerika di atas, tentunya pengembangan akuntansi di Indonesia tidak perlu mengalami masalah atau kesalahan yang sama. Untuk memiliki suatu kerangka acuan konseptual barangkali kita tidak harus menunggu sampai banyak standar yang diterbitkan atau aturan lain dan timbul inkonsistensi dan konflik antara sumber prinsip akuntansi tersebut (termasuk kerancuan istilah tentunya). Berdasarkan pengamatan penyaji terhadap tingkat yang sekarang dicapai oleh perkembangan akuntansi di Indonesia, barangkali tidak terlalu mengada-ada untuk mengatakan bahwa saat ini merupakan saat yang tepat untuk mengembangkan lebih dahulu suatu kerangka acuan konseptual Indonesia (penyaji mengusulkan nama Kerangka Acuan Pelaporan Finansial Indonesia/KAPFI atau Rerangka Konseptual Pelaporan Finansial Indonesia/RKPFI). Kerangka tersebut sangat bermanfaat sebagai landasan konseptual badan penyusun standar agar standar-standar yang dihasilkan nanti- suwardjono@ugm.ac.id

Perekayasaan Informasi Akuntansi 17 nya konsisten dan mengarah ke pencapaian tujuan pelaporan keuangan yang jelas. Kerangka tersebut dapat dijadikan juga acuan bagi akuntan, auditor dan praktisi untuk mengevaluasi kelayakan suatu prinsip akuntansi yang akan dipilih. Telah disebutkan sebelumnya bahwa isi kerangka acuan dipengaruhi oleh faktor lingkungan politik, ekonomi, sosial dan budaya tempat akuntansi akan diterapkan. Hal yang paling penting dalam merekayasa kerangka acuan adalah penentuan tujuan pelaporan keuangan karena komponen yang lain akan merupakan konsekuensi logis dari tujuan yang telah ditetapkan. Kalau KAPFI harus dikembangkan maka hal penting yang harus dirumuskan adalah tujuan pelaporan keuangan. Faktor lingkungan akan terefleksi dalam pernyataan tujuan pelaporan keuangan. Tujuan ini harus dipertimbangkan secara serius dan berwawasan jangka panjang karena tujuan pelaporan keuangan harus selaras (congruent) dengan tujuan negara. Tujuan Pelaporan Finansial Indonesia Tujuan pelaporan finansial/keuangan Indonesia dituangkan dalam buku Prinsip Akuntansi Indonesia 1984 (dalam buku tersebut tujuan disebut sebagai tujuan akuntansi keuangan dan laporan keuangan). 23 Tujuan tersebut tidak secara tegas menunjuk siapa fokus yang dituju informasi. Kecuali itu, latar belakang (faktor lingkungan) yang mendasari tujuan belum diuraikan secara tegas sehingga belum dapat digambarkan arah yang ingin dicapai oleh akuntansi di Indonesia. Timbul kesan bahwa penciptaan informasi di Indonesia masih ditujukan untuk membenahi pembukuan perusahaan-perusahaan tetapi belum mengarah ke penciptaan informasi untuk pengendalian sosial/ekonomik yang spesifik Indonesia. Tersirat dalam tujuan tersebut bahwa pihak yang dituju oleh informasi adalah investor dan kreditor meskipun tidak dinyatakan secara eksplisit. Memang tidak mudah untuk menetapkan tujuan yang berwawasan lingkungan dan berdimensi jangka panjang apalagi mengaitkannya dengan tujuan ekonomik nasional. Oleh karena itu, penyaji tidak berusaha untuk mencoba mengemukakan tujuan pelaporan keuangan Indonesia. Tugas penyusunan tujuan jelas bukan merupakan tugas perorangan akan tetapi merupakan tugas tim ahli yang melibatkan beberapa disiplin. Namun demikian, penyaji mencoba untuk menunjukkan faktor-faktor lingkungan yang barangkali bermanfaat untuk pertimbangan penyusunan tujuan pelaporan di Indonesia seandainya hal tersebut akan dilakukan. Faktor tersebut adalah: Sistem perekonomian campuran: imbangan antara pengendalian oleh pemerintah dan mekanisme pasar (Sistem demokrasi Pancasila?). Bank merupakan sumber dana yang utama. Pemilikan pribadi yang terbatas. Sumber ekonomik yang menguasai hajat hidup orang banyak dikuasai oleh negara (Pasal 33, UUD 1945). 23 Ikatan Akuntan Indonesia (IAI), Prinsip Akuntansi Indonesia 1984 (Jakarta: Percetakan Negara RI, 1985), hlm. 1. Suwardjono1992

18 Artikel 1 Swasta, Pemerintah, Koperasi dan BUMN sebagai partisipan dan pelaku dalam perekonomian. Asas kekeluargaan (dibanding dengan penghargaan individual). Perseroan tertutup dan bisnis keluarga yang dominan. Pemisahan manajemen dan pemilik yang tidak tegas. Tentu saja penentuan tujuan tidak didasarkan pada faktor lingkungan yang pada saat ini berjalan tetapi didasarkan pada faktor lingkungan yang diprojeksi di masa datang. Faktor yang disebutkan di atas semata-mata untuk menunjukkan apa yang mungkin harus dipertimbangkan. Undang-undang dan peraturan pemerintah jelas merupakan faktor yang perlu dipertimbangkan dalam pengembangan tujuan pelaporan keuangan Indonesia. Prinsip Akuntansi Berterima Umum Indonesia (PABUI) Kalau KAPFI telah tersusun, sangat dimungkinkan untuk mengidentifikasi kerangka kerja PABU Indonesia (PABUI). PABUI merupakan seperangkat konsep, prinsip, standar, prosedur, metode, konvensi, kebiasaan dan praktik-praktik yang dipilih dan dianggap berterima secara umum dan dijadikan pedoman umum penyajian informasi keuangan di Indonesia. PABUI merupakan pedoman operasional bagi auditor, manajemen dan pemakai laporan keuangan. PABUI akhirnya dapat dikatakan sebagai penjabaran kerangka acuan yang direkayasa dengan basis faktor lingkungan politik dan ekonomik Indonesia. Dengan penalaran yang sama seperti dalam perekayasaan akuntansi sebagaimana dijelaskan sebelumnya, penulis mencoba untuk menggambarkan kerangka kerja PABUI yang dapat menjadi acuan praktik akuntansi di Indonesia. Kerangka tersebut ditunjukkan secara diagramatis pada Gambar 3 di halaman berikut. Fondasi kerangka kerja PABUI adalah Pancasila dan UUD 1945 sebagai landasan ideologi. Segala ketentuan yang berlaku atau yang diberlakukan di Indonesia tidak selayaknya bertentangan dengan ideologi negara. (Bandingkan Gambar 3 tersebut dengan Gambar 2 sebelumnya). Di atas landasan tersebut akan terletak landasan konseptual yang akan menjadi pengarah praktik dan pengembangan akuntansi di Indonesia. Landasan ini akan terdiri atas Konsep Dasar dan KAPFI. Sekali lagi, penyusunan landasan ini merupakan tugas yang cukup berat dan serius mengingat ketidakjelasan dalam landasan konseptual ini akan menjadikan praktik akuntansi di Indonesia tidak berhaluan dan tidak membawa manfaat dalam pencapaian tujuan pelaporan keuangan yang pada akhirnya juga tidak akan bermfanfaat sebagai alat untuk mencapai tujuan negara. Landasan konseptual ini akhirnya harus dijabarkan dan dioperasionalkan dalam bentuk aturan atau ketentuan pelaksanaan Tingkat 1 yang menjadi pedoman utama para praktisi (pengusaha, manajemen, akuntan, dan auditor) dalam pelaporan keuangan. Penjabaran ini tentunya akan dilakukan oleh suatu badan yang netral yang sengaja dibentuk untuk tujuan tersebut. Bila suatu prinsip akuntansi tidak ditentukan secara tegas dalam sumber di Tingkat 1 dan juga tidak dinyatakan secara tegas dalam KAPFI maka para praktisi dapat mengacu ke sumber pada Tingkat 2 atau Tingkat 3 de- suwardjono@ugm.ac.id

Perekayasaan Informasi Akuntansi 19 ngan tetap mempertimbangkan kesesuaian konsep yang melandasinya dengan konsep yang terdapat dalam KAPFI. Dengan demikian, praktik yang terjadi masih tetap menuju ke pencapaian tujuan yang terdapat dalam KAPFI. Gambar 3 Kerangka Kerja PABUI Kerangka Kerja Prinsip Akuntansi Berterima Umum Indonesia Tingkat 3 Praktik, konvensi, dan kebiasaan akuntansi/pelaporan yang sehat Buku teks/ajar, artikel, dan pendapat ahli Landasan Operasional/ Praktik Tingkat 2 Buletin Teknis Peraturan Pemerintah untuk Industri Pedoman atau Praktik Akuntansi Industri Simpulan Riset Akuntansi Tingkat 1 Pernyataan Standar Interpretasi Landasan Konseptual Kerangka Acuan Pelaporan Finansial Indonesia Konsep Dasar (Sebagai konseptualisasi faktor lingkungan akuntansi Indonesia) Landasan Ideologi/Konstitusional Pancasila dan UUD 1945 Dalam struktur pelaporan keuangan di Indonesia yang menggunakan kerangka kerja PABUI seperti di atas, di manakah letak buku PAI? Istilah Prinsip Akuntansi Indonesia sebagai nama buku menurut penulis adalah sangat tidak tepat dan dapat rancu dengan istilah prinsip akuntansi Indonesia yang digunakan IAI dalam arti kerangka kerja. Kerancuan timbul karena dalam kenyataannya sekarang ini orang tidak dapat membedakan pengertian PAI sebagai nama buku dan GAAP sebagai konsep. Akibatnya orang menganggap bahwa buku PAI setara dengan GAAP-Indonesia (PABUI). Kalau kerancuan ingin dihindari sekarang dan masa Suwardjono1992

20 Artikel 1 datang maka istilah Prinsip Akuntansi Indonesia sebagai nama buku seperti sekarang digunakan tidak semestinya diteruskan lagi walaupun nama tersebut mempunyai nilai historis. Paling tidak nama tersebut akan kita kenang sebagai bagian dari sejarah perkembangan akuntansi di Indonesia. Tidak digunakannya nama tersebut bukan berarti bahwa konsep-konsep, ketentuan-ketentuan dan definisi-definisi yang termuat dalam buku tersebut tidak bermanfaat. Isi buku tersebut harus dimanfaatkan dan dikembangkan dan ditingkatkan fungsinya. Perlu dicatat bahwa jerih payah dan upaya pihak yang telah berhasil memprakarsai dan menyusun buku tersebut jelas harus kita hargai dan kita harus mengangkat topi untuk mereka. Untuk meningkatkan fungsinya dan juga untuk mempertegas kedudukan konsep-konsep dan pengertian-pengertian yang terkandung dalam buku tersebut, kandungan buku tersebut harus dimodifikasi dan dikembangkan untuk dapat menjadi bagian dari KAPFI. Perlu diingat bahwa PABUI lebih merupakan suatu konsep atau kerangka kerja daripada sebagai buku. KAPFI dapat dirancang untuk dijadikan acuan baik untuk akuntansi perusahaan komersial maupun nonprofit (termasuk pemerintah). Oleh karena itu, PABUI yang terjadi meliputi pula peraturan-peraturan pemerintah yang menyangkut pelaporan keuangan organisasi pemerintah. Dengan demikian, laporan audit terhadap laporan keuangan organisasi nonprofit dan pemerintah akan tetap dapat menggunakan frasa... menyajikan secara wajar...sesuai dengan prinsip akuntansi berterima umum Indonesia... untuk menyatakan kewajaran laporan keuangan tersebut. Rangkuman Gagasan penyaji mengenai perekayasaan akuntansi di atas mudah- mudahan dapat menjadi titik tolak dalam pengembangan akuntansi di Indonesia di masa datang. Juga gagasan tersebut mudah-mudahan dapat menjadi pertimbangan dalam penyusunan program kerja IAI khususnya dan menjadi pemikiran para ekonom di Indonesia pada umumnya. Informasi akuntansi dapat menjadi alat pengendalian sumber ekonomik negara kalau akuntansi tersebut dirancang dengan cermat. Pengembangan Kerangka Acuan Pelaporan Finansial Indonesia (KAPFI) merupakan tantangan baik bagi profesi dan pendidik di bidang akuntansi, keuangan dan ekonomi. Tekad untuk menyusun KAPFI, penulis yakin, akan mengundang banyak penelitian dan pengkajian. KAPFI akan memberi kontribusi pada pengetahuan akuntansi oleh karena KAPFI akan merupakan kerangka untuk mengorganisasi dan mengintegrasi berbagai disiplin pengetahuan dalam suatu kesatuan yang jelas dan sistematis. Kerangka acuan dapat dijadikan basis untuk pengajaran teori akuntansi. Dengan mempelajari KAPFI dan perekayasaannya, mahasiswa yang belajar akuntansi akan mempunyai wawasan berpikir yang luas dan akan memandang akuntansi sebagai pengetahuan yang banyak memberi tantangan intelektual dan bukan semata-mata teknik dan prosedur belaka yang gersang dan menjemukan. Berdasarkan KAPFI dapat pula disusun standar akuntansi yang konsisten dan dapat pula diidentifikasi kerangka kerja PABU Indonesia yang sangat dibu- suwardjono@ugm.ac.id