Edisi : VIII/Agustus 2009 PENERAPAN PSAK 16 (REVISI 2007) TENTANG ASET TETAP DAN DAMPAKNYA TERHADAP PERPAJAKAN Oleh: Rian Ardhi Redhite Auditor pada KAP Syarief Basir & Rekan Berdasarkan PSAK 16 (Revisi 2007) tentang Aset Tetap yang telah berlaku efektif pada 1 Januari 2008 ditetapkan dua model penilaian (valuation model) Aset Tetap, yaitu: model harga biaya (cost model) dan model revaluasi (revaluation model), yang pada PSAK 16 sebelumnya (Revisi 1994) hanya mengenal model biaya. Menurut PSAK 16 (Revisi 2007), apabila suatu entitas memilih model revaluasi, maka entitas tersebut harus menilai kembali aset tetapnya secara berkala sesuai dengan nilai pasar wajar. Jika tidak terdapat nilai wajar yang dapat dijadikan dasar revaluasi, maka menurut PSAK 16 (Revisi 2007) paragraf 33, dapat dilakukan estimasi nilai wajar menggunakan pendekatan penghasilan atau biaya pengganti yang telah disusutkan. Frekuensi revaluasi aset tetap tersebut, dalam paragraph 34 PSAK 16 (Revisi 2007) dilakukan tergantung materialitas perbedaan nilai dari aset tetap yang direvaluasi. Jika material atau signifikan, maka revaluasi aset tetap perlu dilakukan setiap tahun, sedangkan jika tidak material/signifikan revaluasi bisa dilakukan setiap 3 atau 5 tahun sekali. Perlakukan akuntansi atas selisih antara nilai wajar dengan nilai buku yang diketemukan berdasarkan hasil revaluasi pada tahun berjalan, berdasarkan paragraf 35, PSAK 16 (Revisi 2007) dapat dilakukan dengan 2 alternatif sebagai berikut: 1. Penyajian kembali 2. Eliminasi akumulasi penyusutan Berikut contoh penerapan berdasarkan, pernyataan di atas: 1
Pada akhir tahun 2008 PT A memiliki aset tetap yang dibeli pada awal tahun 2007 dengan harga perolehan Rp. 10.000 dengan taksiran masa manfaat 5 tahun. Saldo akumulasi penyusutan aset tetap tersebut pada 31 Desember 2008 Rp. 4.000. Berdasarkan revaluasi aset tetap PT A per 31 Desember 2008 diketahui nilai wajarnya Rp. 8.000. Terhadap aset tetap di atas diketahui pula pada akhir tahun 2009 dilakukan revaluasi kembali dengan nilai wajar hasil revaluasi Rp.3.000 dan akumulasi penyusutan pada tahun akhir tahun 2009 Rp.2.667 Dari data diatas, perlakuan akuntansi berdasarkan PSAK 16 revisi 2007 adalah sebagai berikut: A. Tahun 2008 Keterangan Sebelum Alternatif 1 Alternatif 2 Revaluasi Cost 10.000 8.000 10.000 Akumulasi Penyusutan 4.000-2.000 Nilai Buku 6.000 8.000 8.000 Jurnal revaluasi alternatif 1 adalah: 31/12/2008 Akumulasi Penyusutan 4.000 Aset Tetap 2.000 Surplus Revaluasi 2.000 Jurnal revaluasi alternative 2 adalah: 31/12/2008 Akumulasi Penyusutan 2.000 Surplus Revaluasi 2.000 Kenaikan nilai tercatat aset tetap di atas sebesar Rp. 2.000, diperoleh dari perbedaan nilai buku Rp.6.000 dengan nilai wajar Rp.8.000. Berdasarkan PSAK 16 (Revisi 2007) paragraph 39 selisih tersebut dibukukan pada akun Surlus Revaluasi yang merupakan komponen ekuitas, bukan komponen laba-rugi.. B. Tahun 2009 Adapun pada tahun 2009, sebagaimana diilustrasikan di atas telah direvaluasi kembali dan mendapatkan nilai wajar Rp.3.000,- sehingga pada tahun 2009 terjadi penurunan nilai asset tetap dari Rp.8000 menjadi Rp.5.000,- Diketahui pula saldo akumulasi penyusutan per akhir tahun 2009 Rp.2.667 (dihitung dari Rp.8.000 dibagi sisa umur aset, yaitu 3 tahun) Untuk tahun 2009, dengan mengacu pada PSAK 16 (Revisi 2007) paragraph 40 yang menyatakan bahwa penurunan nilai akibat revaluasi harus diakui dalam laporan laba rugi, namun penurunan nilai tersebut langsung didebit ke ekuitas pada bagian surplus revaluasi selama penurunan tersebut tidak melebihi saldo kredit surplus revaluasi untuk aset tersebut. Oleh karena itu perlakuan akuntansi untuk tahun 2009 adalah: 2
Jurnal revaluasi alternatif 1 adalah: 31/12/09 Akumulasi.Penyusutan 2.667 Surplus Revaluasi-Ekuitas 2.000 Rugi Revaluasi-Laba Rugi 333 Aktiva Tetap 5.000 Jurnal revaluasi alternative 2 adalah: 31/12/09 Surplus Revaluasi-Ekuitas 2.000 Rugi Revaluasi-Laba Rugi 333 Akumulasi.Penyusutan 2.333 Dampak terhadap perpajakan Sebelum terbitnya PSAK 16 (Revisi 2007), sudah terdapat perbedaan antara PSAK dengan peraturan perpajakan, seperti tentang metode penyusutan, umur manfaat aset tetap dan kapan aset mulai disusutkan. Dengan munculnya PSAK 16 (Revisi 2007) terdapat tambahan perbedaan lagi yaitu adanya model revaluasi dalam Standar Akuntansi Keuangan yang kemudian melahirkan Peraturan Menteri Keuangan (PMK) No. 79 tahun 2008 tanggal 23 Mei 2008 tentang Penilaian Kembali Aktiva Tetap untuk Tujuan Perpajakan. PMK No. 79 tahun 2008 ini mengatur revaluasi aktiva tetap menurut pajak. Perusahaan dapat menggunakan model revaluasi untuk tujuan perpajakan dengan syarat: 1. Mengajukan permohonan penilaian kembali aktiva tetap kepada Dirjen Pajak (PMK No. 79 tahun 2008 pasal 2). 2. Revaluasi aktiva tetap perusahaan dilakukan terhadap seluruh aktiva tetap perusahan dan tidak dapat dilakukan kembali dalam jangka waktu 5 tahun terhitung sejak revaluasi aktiva tetap terakhir (PMK No. 79 tahun 2008 pasal 3). 3. Revaluasi aktiva tetap dilakukan berdasarkan nilai pasar wajar yang ditentukan oleh jasa penilai atau ahli penilai, namun jika hasil dari jasa penilai belum dapat mencerminkan keadaan sebenarnya, maka nilai wajar akan ditentukan oleh Dirjen Pajak (PMK No. 79 tahun 2008 pasal 4). 4. Selisih lebih penilaian kembali dikenanakan PPh final 10% (PMK No. 79 tahun 2008 pasal 5). 5. Selisih lebih penilaian kembali aktiva tetap perusahaan di atas nilai sisa buku komersil, harus disajikan dengan nama selisih lebih penilaian kembali aktiva tetap perusahaan tanggal.. (PMK No.79 tahun 2008 pasal 9 ayat 1). 6. Sejak bulan dilakukannya penilaian kembali aktiva tetap perusahaan, berlaku ketentuan sebagai berikut : (a) dasar penyusutan fiskal aktiva tetap yang telah memperoleh persetujuan penilaian kembali adalah nilai pada saat penilaian kembali, 3
(b) masa manfaat fiskal aktiva tetap yang telah dilakukan penilaian kembali aktiva tetap perusahaan disesuaikan kembali menjadi masa manfaat penuh untuk kelompok aktiva tetap tersebut, (c) perhitungan penyusutan dimulai sejak bulan dilakukannya penilaian kembali aktiva tetap perusahaan (PMK No. 79 tahun 2008 Pasal 7 ayat 1); 7. Untuk bagian tahun pajak sampai dengan bulan sebelum bulan dilakukannya penilaian kembali aktiva tetap perusahaan berlaku ketentuan sebagai berikut : (a) dasar penyusutan fiskal aktiva tetap adalah dasar penyusutan fiskal pada awal tahun pajak yang bersangkutan, (b) sisa masa manfaat fiskal aktiva tetap adalah sisa manfaat fiskal pada awal tahun pajak yang bersangkutan, (c) perhitungan penyusutannya dihitung secara prorata sesuai dengan banyaknya bulan dalam bagian tahun pajak tersebut (PMK No. 79 tahun 2008 Pasal 7 ayat 2); Mengacu pada pasal 5 PMK No. 79 tahun 2008 yang menyatakan pengenaan PPh final sebesar 10% atas selisih lebih penilaian kembali aset, maka perlakuan akuntansi untuk tahun 2008 adalah: Jurnal revaluasi alternatif 1 adalah: 31/12/08 Akumulasi.Penyusutan 4.000 Aset Tetap 2.000 Surplus revaluasi 1.800 Utang PPh Final 200 Jurnal revaluasi alternatif 2 adalah: 31/12/08 Akumulasi Penyusutan 2.000 Surplus revaluasi 1.800 Utang PPh Final 200 Utang PPh final Rp. 200 berasal dari selisih lebih aset tetap yang dinilai kembali dikalikan dengan tarif 10%. Adapun untuk penilaian kembali tahun 2009 tidak dikenakan PPh sebagaimana dimaksud dalam pasal 5 PMK No. 79 tahun 2008, karena nilai aset tetap setelah revaluasi menunjukkan penurunan dari nilai buku sebelumnya. Untuk selisih lebih atau kurang karena revaluasi aset yang disajikan dalam laporan laba rugi, komponen ini tidak lagi dimasukkan dalam perhitungan PPh badan, karena selisih lebih atau kurang tersebut bersifat final atau dikenakan pajak secara final. Selisih lebih atau kurang yang masuk dalam laporan laba rugi akan dimasukan dalam koreksi fiskal pada saat perhitungan PPh Badan tahunan. Sesuai dengan karakteristik dari penghasilan yang dikenakan pajak final, maka penghasilan tersebut adalah: 1. Penghasilan tersebut tidak termasuk sebagai unsur penambah penghasilan dalam perhitungan pajak akhir tahun 4
2. Biaya yang dikeluarkan untuk mendapatkan, menagih dan memelihara penghasilan tersebut tidak dapat diperhitungkan dalam pengurang penghasilan bruto 3. Pajak yang dipotong atas penghasilan yang dikenakan pajak final juga tidak dapat dikreditkan dalam perhitungan akhir tahun. Selain aspek pengenaan pajak seperti diuraikan di atas, hal lain yang juga diatur dalam ketentuan PMK No. 79 tahun 2008 adalah perlakuan revaluasi aset tetap menurut fiskal harus diterapkan pada seluruh aset tetap. Ketentuan ini berbeda dengan menurut akuntansi/komersil yang menetapkan revaluasi dapat dilakukan hanya pada kelompok aset yang ingin diterapkan model revaluasi tersebut. Selain itu, jangka waktu revaluasi menurut fiskal dapat dilakuan kembali setelah 5 tahun terhitung dari jangka waktu terakhir aset direvaluasi, sedangkan menurut akuntansi dalam PSAK 16 (Revisi 2007) paragraph 34, revaluasi dapat dilakukan secara berkala sesuai dengan tingkat signifikansi perubahan nilai aset tetap. Perbedaan-perbedaan tersebut tentunya akan menimbulkan kompleksitas pada perhitungan pajak tangguhan.*** 5