PENYUSUTAN ATAS ASET TETAP PEMERINTAH Oleh Margono WIDYAISWARA PADA PUSDIKLAT KEKAYAAN NEGARA DAN PERIMBANGAN KEUANGAN BADAN PENDIDIKAN DAN PELATIHAN KEUANGAN KEMENTERIAN KEUANGAN Abstract Salah satu point temuan Badan Pemeriksa Keuangan atas pemeriksaan terhadap Laporan Keuangan Pemerintah Pusat (LKPP) tahun 2010 mengatakan bahwa Aset Tetap dalam LKPP tahun 2010 belum didepresiasi yang disebabkan antara lain peraturan dan kebijakan penerapan penyusutan serta umur manfaat dari masing-masing kelompok aset tetap belum ditetapkan. Terdapat perbedaan pengertian penyusutan aset tetap berdasarkan Pernyataan Standar Akuntansi Pemerintahan (PSAP) berbasis akrual dan menurut PSAP berbasis Kas Menuju Akrual. Menurut PSAP berbasis akrual, penyusutan dipandang sebagai alokasi yang sistematis atas nilai suatu aset tetap yang dapat disusutkan (depreciable assets) selama masa manfaat aset yang bersangkutan. Sementara itu berdasarkan PSAP berbasis Kas Menuju Akrual penyusutan dipandang sebagai penyesuaian nilai sehubungan dengan penurunan kapasitas dan manfaat dari suatu aset. Untuk menerapkan penyusutan tersebut PSAP telah memberi pilihan metode yaitu metode garis lurus, metode saldo menurun ganda serta metode unit produksi (unit of production method). Untuk penyusunan LKPP, dengan PMK no 1/PMK.06/2013 tentang Penyusutan Barang Milik Negara Berupa Aset Tetap Pada Entitas Pemerintah Pusat, telah menetapkan penggunaan metode garis lurus. Metode ini adalah metode yang paling sederhana dalam penerapanya. Untuk menghitung penyusutan disamping harus ada data mengenai nilai yang dapat disusutkan, juga harus ditentukan masa manfaat dari masing-masing aset tetap. Untuk itu telah diterbitkan Keputusan Menteri Keuangan Nomor 59/KMK.06/2013 tentang Tabel Masa Manfaat. Tulisan ini mendeskripsikan pengertian dari penyusutan aset tetap dan manfaatnya, aset yang disusutkan, metode penyusutan serta perlakuan penyusutan dalam penyusunan laporan keuangan pemerintah. Tulisan ini tidak menguraikan teknis perhitungan penyusutan atas aset tetap Pemerintah Pusat. 1. Pengertian, alasan serta manfaat Penyusutan Aset Tetap Dalam kajian teori akuntansi, terdapat pertanyaan yang harus dijawab agar kita dapat mendefinisikan secara tepat pengertian penyusutan. Pertanyaan tersebut adalah kenapa aset tetap harus disusutkan. Terhadap pertanyaan ini terdapat beberapa jawaban yang mungkin diberikan. Jawaban yang pertama mengatakan bahwa aset tetap perlu disusutkan karena aset tetap dengan berlalunya waktu akan mengalami penurunan kapasitas dalam memberikan jasa. Jawaban kedua atas pertanyaan yang sama adalah agar suatu entitas mengalokasikan cost dari aset tetap ke masa manfaat dari aset tetap yang bersangkutan. Mungkin masih ada jawaban lain yang relevan, namun dalam tulisan ini hanya akan dibahas kedua jawaban di atas. Kedua jawaban yang 1
merupakan alasan dilakukan penyusutan atas aset tetap tersebut dapat dijadikan acuan dalam merumuskan pengertian penyusutan aset tetap. Jika alasan dilakukan penyusutan aset tetap adalah adanya penurunan kapasitas, maka mengarahkan perumusan pengertian penyusutan sebagai penyesuaian nilai sehubungan dengan penurunan kapasitas dan manfaat dari suatu aset. Pengertian ini dianut oleh PMK no 1/PMK.06/2013 tentang Penyusutan Barang Milik Negara Berupa Aset Tetap Pada Entitas Pemerintah Pusat yang mengatakan bahwa penyusutan adalah penyesuaian nilai sehubungan dengan penurunan kapasitas dan manfaat dari suatu aset. Demikian juga dengan PP 71 tahun 2010 lampiran II juga menganut pengertian penyusutan seperti di atas. Secara jelas paragraph 5 mengatakan bahwa Penyusutan adalah penyesuaian nilai sehubungan dengan penurunan kapasitas dan manfaat dari suatu aset. Lampiran II PP 71 tahun 2010 merupakan prinsip akuntansi pemerintahan dengan dasar kas menuju akrual. Dalam berbagai literatur akuntansi komersial penyusutan didefinisikan sebagai alokasi yang sistematis dan rasional atas nilai yang dapat disusutkan atas tetap ke masa manfaat dari aset tetap tersebut. Seirama dengan itu Penyataan Standar Akuntansi Pemerintahan no 7 yang terdapat dalam Lampiran I PP 71 tahun 2010 juga menganut pemahaman seperti itu. Paragrap 8 PSAP no 7 yang terdapat dalam lampiran I PP 71 tahun 2010 mendefinisikan penyusutan sebagai alokasi yang sistematis atas nilai suatu aset tetap yang dapat disusutkan (depreciable assets) selama masa manfaat aset yang bersangkutan. Lampiran I PP 71 tahun 2010 berisi PSAP berbasis akrual. Sesuai dengan Pasal 38 PP 6 tahun 2006 sebagaimana telah diubah dengan PP 38 tahun 2008, penetapan nilai Barang Milik Negara dalam rangka penyusunan neraca pemerintah pusat dilakukan dengan berpedoman pada Standar Akuntansi Pemerintahan. Selanjutnya berdasarkan Standar Akuntansi Pemerintahan, aset tetap di neraca disajikan sebesar biaya perolehan aset tetap tersebut dikurangi akumulasi penyusutan. Sesuai dengan Kerangka Konseptual Akuntansi Pemerintahan, paragraph 16 (Lampiran I PP 71 tahun 2010), Aset yang digunakan pemerintah, kecuali beberapa jenis aset tertentu seperti tanah, mempunyai masa manfaat dan kapasitas yang terbatas. Seiring dengan penurunan kapasitas dan manfaat dari suatu aset dilakukan penyesuaian nilai. Penyusutan ini diberlakukan baik barang yang berada dalam penguasaan pengguna barang, barang yang berada dalam pengelolaan pengelola barang serta barang yang dimanfaatkan dalam rangka pengelolaan BMN. Penyusutan Aset Tetap ini memiliki tujuan antara lain : a. menyajikan nilai aset tetap secara wajar sesuai dengan manfaat ekonomi aset dalam laporan keuangan pemerintah pusat; b. mengetahui potensi BMN dengan memperkirakan sisa masa manfaat suatu BMN yang masih dapat diharapkan dapat diperoleh dalam beberapa tahun kedepan; c. memberikan bentuk pendekatan yang lebih sistematis dan logis dalam menganggarkan belanja pemeliharaan atau belanja modal untuk mengganti atau menambah aset tetap yang sudah dimiliki. 2. Obyek Penyusutan Baik di sektor swasta maupun sektor pemerintahan, tidak semua aset tetap harus disusutkan. Aset tetap yang disusutkan adalah aset tetap yang memilki masa manfaat terbatas. Tanah yang umumnya diyakini memiliki masa manfaat yang tidak terbatas tidak disusutkan. 2
Untuk Aset tetap yang termasuk Barang Milik Negara, sesuai dengan PMK no 1/PMK.06/2013, aset tetap yang disusutkan adalah : a. gedung dan bangunan b. peralatan dan mesin c. Jalan, Irigasi dan Jaringan, dan d. Aset tetap lainnya berupa aset tetap renovasi dan alat musik modern. Aset tetap renovasi adalah renovasi atas aset tetap bukan milik suatu satuan kerja atau satuan kerja pemerintah daerah yang memenuhi persyaratan kapitalisasi. Aset tetap yang direklasifikasikan sebagai aset lainnya dalam neraca berupa aset kemitraan dengan fihak ketiga dan aset idle disusutkan sebagaimana layaknya aset tetap. Aset tetap yang tidak disusutkan adalah : a. Aset tetap yang dinyatakan hilang berdasarkan dokumen sumber yang sah dan telah diusulkan kepada pengelola barang untuk dilakukan penghapusannya, dan b. Aset tetap dalam kondisi rusak berat dan/atau usang yang telah diusulkan kepada pengelola barang untuk dilakukan penghapusanya. Berdasarkan PMK no 1/PMK.06/2013, aset tetap yang hilang berdasarkan dokumen sumber yang sah dan telah diusulkan kepada pengelola untuk dilakukan penghapusannya, diperlakukan sbb.: a. direklasifikasi ke dalam daftar barang hilang; b. Tidak dicantumkan dalam Laporan Barang Kuasa Pengguna, Laporan Barang Pengguna, Laporan Barang Milik Negara (LBMN), serta Neraca; dan c. Diungkapkan dalam catatan atas Laporan Keuangan. Selanjutnya jika SK Penghapusan telah diterbitkan, maka BMN tersebut dihapus dari Daftar Barang Hilang. Dalam hal aset tetap yang sebelumnya dinyatakan hilang dan telah diusulkan penghapusannya kepada pengelola Barang, dikemudian hari ditemukan, maka terhadap aset tersebut direklasifikasi dari Daftar Barang Hilang ke akun aset tetap dan disusutkan sebagaimana layaknya aset tetap. Untuk aset tetap yang memiliki bukti kepemilikan, aset tetap tersebut perlu dilakukan penilaian setelah aset tetap tersebut ditemukan. Apabila aset tetap tersebut tidak memiliki bukti kepemilikan, maka nilai akumulasi penyusutan atas aset tetap tersebut disajikan sebesar nilai akumulasi penyusutan saat sebelum dilakukan reklasifikasi ke Daftar Barang Hilang dan akumulasi penyusutan selama periode dimana aset tetap bersangkutan dicatat pada Daftar Barang Hilang Aset tetap dalam kondisi rusak berat dan/atau usang yang telah diusulkan kepada pengelola Barang untuk dihapuskan diperlakukan sebagai berikut : a. direklasifikasi ke dalam Daftar Barang Yang Rusak Berat; b. Tidak dicantumkan dalam Laporan Barang Kuasa Pengguna, Laporan Barang Pengguna, Laporan Barang Milik Negara (LBMN), serta Neraca; dan c. Diungkapkan dalam catatan atas Laporan Keuangan. 3
3. Metode Penyusutan Banyak metode penyusutan yang dapat digunakan. Sebenarnya entitas pelaporan diberi beberapa pilihan metode untuk penyusutan aset tetap. Pernyataan Standar Akuntansi Pemerintahan (PSAP) no 7 baik yang berbasis akrual (lampiran I PP 71/2010) maupun PSAP no 7 berbasis Kas Menuju Akrual telah mengamanatkan kepada entitas pelaporan untuk menggunakan : (a) Metode garis lurus (straight line method); atau (b) Metode saldo menurun ganda (double declining balance method) serta (c) Metode unit produksi (unit of production method), Untuk Pemerintah Pusat, sesuai dengan PMK 01/PMK.06/2013 pasal 18 ayat 1, metode penyusutan yang digunakan adalah metode garis lurus. Formula penghitungan penyusutan dengan metode garis lurus sesuai dengan lampiran PMK 01/PMK.06/2013 tersebut adalah : Penyusutan per periode = Nilai yang dapat disusutkan Masa manfaat Nilai yang dapat disusutkan adalah nilai buku per 31 Desember 2012 untuk aset tetap yang diperoleh sampai dengan 31 Desember 2012. Sedangkan yang dimaksud dengan Nilai buku adalah nilai yang tercatat dalam pembukuan. Untuk aset yang diperoleh setelah 31 Desember 2012, nilai yang dapat disusutkan adalah nilai perolehan. Jika nilai perolehan tidak diketahui, maka digunakan nilai wajar yang merupakan nilai estimasi. Penentuan nilai yang dapat disusutkan tersebut diberlakukan untuk setiap unit aset tanpa nilai residu. Nilai yang dapat disusutkan didasarkan pada nilai buku semesteran dan tahunan, kecuali untuk penyusutan pertama kali, didasarkan pada nilai buku akhir tahun pembukuan sebelum diberlakukannya penyusutan. 4. Masa Manfaat Penentuan masa manfaat aset tetap dilakukan dengan memperhatikan factor-faktor prakiraan daya pakai dan tingkat keausan fisik dan /atau keuasangan dari aset tetap yang bersangkutan. Menentukan masa manfaat seharusnya juga memperhatikan peraturan yang terkait dengan penggunaan suatu aset. Misalkan penggunaan kendaraan bermotor di suatu Negara dibatasi hanya 5 tahun, tentunya kendaraan bermotor yang dikuasai oleh Kantor Perwakilan Republik Indonesia di Negara tersebut tidak akan ditentukan masa manfaatnya lebih dari 5 tahun. Walaupun penghapusan BMN belum terlihat korelasinya dengan penentuan masa manfaat dari BMN yang bersangkutan, namun jika diperhatikan PMK Nomor 169/PMK.06/2010 Tentang Tata cara Penghapusan BMN pada Perwakilan Republik Indonesia di Luar Negeri, penghapusan BMN berupa kendaraan juga sudah memperhatikan ketentuan penggunaan kendaraan bermotor di Negara yang bersangkutan. Penentuan masa manfaat aset tetap dilakukan untuk setiap unit aset tetap dan berpedoman pada Tabel Masa Manfaat yang ditetapkan oleh Direktur Jenderal Kekayaan Negara atas nama Menteri Keuangan. 4
Perbaikan aset tetap dapat menambah masa manfaat, kualitas atau kapasitas aset tetap yang bersangkutan. Perbaikan tersebut meliputi : a. renovasi, merupakan kegiatan penambahan, perbaikan dan/atau penggantian bagian aset tetap dengan maksud meningkatkan masa manfaat, kualitas dan/atau kapasitas b. restorasi, kegiatan perbaikan aset tetap yang rusak dengan tetap mempertahankan arsitekturnya c. overhaul, kegiatan penambahan, perbaikan, dan/atau penggantian bagian peralatan mesin dengan maksud meningkatkan masa manfaat, kualitas, dan / atau kapasitas. Perubahan masa manfaat karena perbaikan sebagaimana disajikan di atas berpedoman pada Tabel Masa Manfaat Aset Tetap Akibat Perbaikan yang ditetapkan oleh Direktur Jenderal Kekayaan Negara atas nama Menteri Keuangan. Menteri Keuangan telah menerbitkan Peraturan Menteri Keuangan tentang tabel masa manfaat aset tetap. 5. Penghitungan Penyusutan Penghitungan penyusutan dilakukan untuk setiap unit aset tetap (kecuali aset yang hanya dapat digunakan bersamaan dengan aset lain) dan dilakukan oleh Kuasa Pengguna Barang/Pembantu Kuasa Pengguna Barang (dalam hal dalam Kuasa Pengguna Barang terdapat Pembantu Kuasa Pengguna Barang). Dilihat dari kapan mulai dan berakhirnya penyusutan, penyusutan dilakukan sejak perolehan sampai berakhirnya masa manfaat aset tetap yang bersangkutan. Penyusutan dilakukan setiap semester. Hasil perhitungan dibulatkan ke rupiah penuh. 6. Perlakuan Akuntansi atas Penyusutan Terdapat sedikit perbedaan perlakuan atas penyusutan dengan menggunakan PSAP berbasis akrual dengan PSAP berbasis Kas Menuju Akrual. Jika entitas pelaporan menggunakan basis akrual besarnya penyusutan untuk suatu tahun akan dicatat dengan mendebit akun beban penyusutan dan mengkredit akun akumulasi penyusutan. Saldo akun beban penyusutan pada akhir tahun akan dilaporkan sebagai beban operasional dalam Laporan Operasional (LO), sementara itu saldo akun akumulasi penyusutan (yang menunjukkan besarnya penyusutan dari awal pemakaian aset tetap tersebut sampai akhir tahun yang berjalan) dilaporkan di neraca sebagai pengurang dari nilai perolehan aset tetap yang bersangkutan. Jika entitas pelaporan menerapkan dasar kas menuju akrual, entitas pelaporan tidak menyusun laporan operasional, oleh karena itu besarnya penyusutan untuk setiap tahun akan diperlakukan dengan mendebit akun Diinvestasikan dalam aset tetap dan mengkredit akun Akumulasi Penyusutan. Akun Diinvestasikan dalam aset tetap adalah akun ekuitas sehingga jika akun ini didebit berarti mengurangi jumlah ekuitas. Sementara itu akun akumulasi penyusutan adalah akun pengurang dari akun aset tetap sehingga jika akun ini dikredit, maka nilai aset tetap secara neto telah berkurang. Dengan demikian dapat dikatakan dengan dasar Kas menuju akrual, besarnya penyusutan diperlakukan sebagai pengurangan terhadap aset dan ekuitas. 5
Penyusutan tersebut diakumulasikan setiap semester dan dicatat dalam akun Akumulasi Penyusutan. Di Neraca, Akumulasi Penyusutan tersebut disajikan sebagai pengurang nilai aset tetap dan pengurang dari nilai pos Diinvestasikan Dalam Aset Tetap. Pencatatan penyusutan aset tetap dalam neraca dilakukan sejak perolehan sampai dengan aset tetap tersebut dihapuskan. PMK no 1/PMK.06/2013 masih menggunakan dasar kas menuju akrual perlakuan sebagaimana dijelaskan di atas. Jika pemerintah sudah menerapkan dasar akrual sebagaimana diatur dalam Lampiran I PP 71 tahun 2010 perlakuan penyusutan akan berbada. Jika pemerintah sudah menggunakan dasar akrual, maka pencatatan penyusutan akan dilakukan dengan mencatat Beban Penyusutan dan menambah saldo akun Akumulasi Penyusutan. Selanjutnya sesuai dengan PSAP no 7 berbasis akrual, Paragraf 54, dikatakan bahwa Nilai penyusutan untuk masing-masing periode diakui sebagai pengurang nilai tercatat aset tetap dalam neraca dan beban penyusutan dalam laporan operasional. Walau bunyi paragraph standar seperti tersebut, penulis berpendapat bahwa yang diperlakukan sebagai pengurang nilai aset tetap di neraca adalah nilai akumulasi (kumpulan) dari penyusutan sampai dengan tanggal pelaporan. Dengan demikian dapat disimpulkan bahwa beban penyusutan tersebut akan dilaporkan dalam laporan operasional sebagai beban operasional. Sementara itu Akumulasi penyusutan sampai akhir tahun berjalan akan dilaporkan di neraca sebagai pengurang dari nilai aset tetap, sehingga nilai yang tersaji di neraca adalah nilai bukunya. 7. Penyusutan atas aset yang diperoleh sebelum Januari 2013 Penyusutan atas aset tetap yang diperoleh sebelum PMK 01/PMK.06/2013 akan diperlakukan sebagai koreksi penyusutan aset tetap. Koreksi ini dilaporkan pada tahun diberlakukannya penyusutan aset tetap ini. Di neraca, koreksi ini akan dilaporkan sebagai penambah nilai akumulasi penyusutan dan pengurang nilai ekuitas dana. Penghitungan penyusutan atas aset tetap ini dilakukan dengan mengikuti peraturan menteri keuangan. 8. Perlakuan atas aset tetap yang sudah disusutkan penuh Aset tetap yang seluruh nilainya telah disusutkan yang secara teknis masih dapat dimanfaatkan tetap disajikan di neraca dengan menyajikan dengan menunjukkan nilai perolehan dan akumulasi penyusutannya. Aset tetap yang seluruh nilainya telah disusutkan tidak serta merta dihapuskan. Penghapusan Aset tetap mengikuti ketentuan peraturan perundang undangan di bidang pengelolaan Barang Milik Negara DAFTAR PUSTAKA Pemerintah Republik Indonesia, Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara. Pemerintah Republik Indonesia, Undang-Undang Nomor 1 Tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara. Pemerintah Republik Indonesia, Peraturan Pemerintah Nomor 6 Tahun 2006 tentang Pengelolaan Barang Milik Negara/Daerah. 6
Pemerintah Republik Indonesia, Peraturan Pemerintah Nomor 38 Tahun 2008 merupakan perubahan dari Peraturan Pemerintah Nomor 6 Tahun 2006 tentang Pengelolaan Barang Milik Negara/Daerah Pemerintah Republik Indonesia, Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010 tentang Standar Akuntansi Pemerintahan Pemerintah Republik Indonesia, Peraturan Menteri Keuangan Nomor 120/PMK.06/2007 tentang Penatausahaan BMN Pemerintah Republik Indonesia, Peraturan Menteri Keuangan Nomor 171/PMK.05/2007 tentang Sistem Akuntansi dan Pelaporan Keuangan Pemerintah Pusat. Pemerintah Republik Indonesia, Peraturan Menteri Keuangan nomor 233/PMK.05/2011 tentang Perubahan Peraturan Menteri Keuangan nomor : PMK 171/PMK.05/2007 tentang Sistem Akuntansi dan Pelaporan Keuangan Pemerintah Pusat Pemerintah Republik Indonesia, Peraturan Menteri Keuangan Nomor 1/PMK.06/2013 tentang Penyusutan Barang Milik Negara Berupa Aset Tetap Pada Entitas Pemerintah Pusat Pemerintah Republik Indonesia, Keputusan Menteri Keuangan Nomor 59/KMK.06/2013 tentang Tabel Masa Manfaat. Pemerintah Republik Indonesia, Peraturan Menteri Keuangan Nomor 169/PMK.06/2010 Tentang Tata cara Penghapusan BMN pada Perwakilan Republik Indonesia di Luar Negeri. 7